W zakresie ustalenia, czy Spółka posiada zakład na terenie Irlandii w rozumieniu przepisów umowy (...)

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka posiada zakład na terenie Irlandii w rozumieniu przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka działa w branży telekomunikacyjnej i zajmuje się budową sieci telefonii komórkowej (montażem urządzeń służących do przesyłania sygnałów telefonii komórkowej). Usługi te są wykonywane na zlecenie irlandzkiej firmy, która otrzymuje zlecenie od operatorów telefonii komórkowej. Spółka zawarła umowę z kontrahentem irlandzkim, na mocy której wysyła do Irlandii pracowników, którzy pracują przy montażu urządzeń telekomunikacyjnych w terenie (na masztach radiowych). Po stronie Spółki leży jedynie zapewnienie odpowiednio wykwalifikowanych i przeszkolonych pracowników oraz wyposażenie ich w podstawowe narzędzia, natomiast irlandzki kontrahent zapewnia wszelkie materiały instalacyjne do wykonania prac, urządzenia pomiarowe, maszyny i transport. Po stronie kontrahenta leży również zapewnienie harmonogramu prac i personelu zarządzającego i kierującego pracami. Spółka pokrywa koszty przelotu pracowników do i z Irlandii oraz ich zakwaterowania w Irlandii. W ramach wspomnianej umowy Spółka nie ma i nie będzie miała w Irlandii magazynu, gdyż nie angażuje do wykonania zlecenia własnych materiałów.

Istotne elementy opisu stanu faktycznego zostały zawarte we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazano, że kontrakt może trwać dłużej niż 12 miesięcy, jednakże prace przy poszczególnych masztach antenowych nie potrwają dłużej niż 12 miesięcy w odniesieniu do jednego masztu. Każdy maszt należy traktować jako oddzielną budowę, a co za tym idzie jest on sam w sobie niezależnym placem budowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na tle przedstawionego stanu faktycznego można uznać, że Spółka posiada zakład na terenie Irlandii w rozumieniu umowy z 13 listopada 1995 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1996 r., Nr 29 poz. 129 ze zm.)?

Zdaniem Spółki, nie posiada ona zakładu na terenie Irlandii w ramach wykonywanej umowy. Za takim stanowiskiem przemawia treść umowy z 13 listopada 1995 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1996 r., Nr 29 poz. 129 ze zm., dalej ?umowa?).

Art. 5 umowy zawiera definicję zakładu:

1.W rozumieniu niniejszej umowy określenie ?zakład? oznacza stałą placówkę, poprzez którą prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

2.Określenie ?zakład? obejmuje w szczególności:

1. miejsce zarządu,
2. filię,
3. biuro,
4. zakład fabryczny,
5. warsztat i
6. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo jakiekolwiek inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

3.Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

4.Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu uważa się, że określenie ?zakład? nie obejmuje:

1. użytkowania urządzeń służących wyłącznie w celu składowania, wystawiania albo dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2. utrzymywania zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3. utrzymywania zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu gromadzenia informacji dla przedsiębiorstwa;
5. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności, mającej przygotowawczy lub pomocniczy charakter;
6. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalności stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter.

5.Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności określonych w ustępie 4, które - gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki - nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień niniejszego ustępu.

6.Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w jednym z Umawiających się Państw tylko z tego powodu, że wykonuje ono w tym Państwie czynności przez maklera, generalnego komisanta albo każdego innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

7.Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby jakąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.

Żadna z zawartych w przytoczonym przepisie przesłanek do istnienia zakładu nie spełnia się w przedmiotowej sprawie.

Wprawdzie umowa z irlandzkim kontrahentem nie określa wprost ram czasowych trwania zlecenia przez co można domniemać, że współpraca potrwa dłużej niż 12 miesięcy, to w żaden sposób nie można uznać, że mamy do czynienia w tym przypadku z placem budowy, budową lub pracami instalacyjnymi. Charakter umowy z irlandzką firmą jest zdecydowanie bliższy udostępnianiu pracowników niż pracom budowlanym, czy instalacyjnym mimo, że w jej ramach pracownicy Spółki mogą również dokonywać montażu (instalacji) urządzeń telekomunikacyjnych na masztach antenowych.

Użyte w art. 5 ust. 3 umowy pojęcie ?prace instalacyjne? należy rozumieć, jako czynności ściśle związane z procesem budowlanym, na co wskazuje treść i sens przepisu. Montaż urządzeń na masztach antenowych nie jest w żaden sposób związany z procesem budowlanym dotyczącym samych masztów, jest od niego niezależny i stanowi odrębną czynność w stosunku do wznoszenia samego masztu. Również komentarz do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od majątku i dochodu (Wolters Kluwer Polska sp. z o.o. Warszawa 2011, Modelowa konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku) nie wskazuje na konieczność traktowania pojęcia ?prace instalacyjne? w oderwaniu od placu budowy czy budowy, o których mowa we wspomnianym art. 5 ust. 3 umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej ?updop?), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego zawartą w art. 4a pkt 11 updop, pojęcie to oznacza:

1. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2. plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3. osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczypospolita Polska, stanowi inaczej.

W niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie umowa zawarta między Rzeczypospolitą Polską a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz.U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129, dalej ?umowa polsko-irlandzka?). Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-irlandzkiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Oznacza to, że zyski Spółki podlegają opodatkowaniu w Polsce, chyba, że prowadzi ona w Irlandii działalność poprzez położony tam zakład. W takim przypadku zyski w części, w jakiej można je przypisać działalności tego zakładu, mogą być opodatkowane w Irlandii.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-irlandzkiej, określenie ?zakład? oznacza stałą placówkę, poprzez którą prowadzona jest całkowicie albo częściowo działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-irlandzkiej, określenie ?zakład? obejmuje w szczególności:

1. miejsce zarządu,
2. filię,
3. biuro,
4. zakład fabryczny,
5. warsztat i
6. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo jakiekolwiek inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.
   
   

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 3 umowy polsko-irlandzkiej, plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-irlandzkiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W komentarzu do art. 5 ust. 3 pkt 16 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (z dnia 22 lipca 2010 r. ABC a Wolters Kluwer business, Warszawa 2011) stwierdzono, że plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli obiekty te istnieją dłużej niż 12 miesięcy. Obiekt, który nie spełnia tego warunku, nie stanowi sam przez się zakładu, nawet jeżeli w jego ramach istnieje na przykład biuro lub warsztat w rozumieniu ust. 2, związany z działalnością budowlaną (?).

Ponadto w komentarzu do art. 5 ust. 3 pkt 17 Modelowej Konwencji OECD stwierdzono, że określenie ?plac budowy, budowa lub prace instalacyjne i montażowe? obejmuje nie tylko budowę budynków, lecz również budowę dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmująca ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem lub dekoracją) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również określenie ?prace montażowe? nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy: obejmuje ono również instalowanie nowych urządzeń na przykład maszyn wewnątrz budynku lub na zewnątrz. Ustęp 3 ma zastosowanie do planowania i nadzorowania na placu budowy danego budynku.

Następnie z pkt 18 komentarza do art. 5 ust. 3 wynika, że kryterium 12 miesięcy ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Przy ustalaniu, jak długo istnieje dany plac budowy lub projekt nie należy brać pod uwagę okresu spędzonego poprzednio przez przedsiębiorcę na innych placach budów lub projektach, które nie mają z obecnym żadnego związku. Plac budowy należy traktować jako odrębną jednostkę, nawet jeżeli podstawą prac jest kilka kontraktów, pod warunkiem jednak, że stanowi on całość w sensie handlowym i geograficznym. (?) Ponadto z pkt 20 komentarza do art. 5 ust. 3 wynika, że istota projektu budowlanego lub instalacyjnego może polegać na tym, że działalność wykonawcy może być przemieszczana od czasu do czasu w miarę postępu prac. Będzie to miało miejsce na przykład przy budowie drogi, pogłębianiu dróg wodnych lub układaniu rurociągu. Również gdy części budowli, takiej jak przybrzeżna platforma wiertnicza, są montowane w różnych miejscach danego kraju, a następnie holowane do innego miejsca w celu końcowego montażu, to te operacje stanowią część jednego projektu. W takim wypadku nie ma znaczenia, że siła robocza nie znajduje się w konkretnym miejscu przez dwanaście miesięcy. Działalność prowadzona w poszczególnych miejscach stanowi integralną część jednego projektu i taki projekt musi być traktowany jako zakład, jeżeli w całości istnieje dłużej niż 12 miesięcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka działa w branży telekomunikacyjnej i zajmuje się budową sieci telefonii komórkowej (montażem urządzeń służących do przesyłania sygnałów telefonii komórkowej). Usługi te są wykonywane na zlecenie irlandzkiej firmy, która otrzymuje zlecenie od operatorów telefonii komórkowej. Spółka zawarła umowę z kontrahentem irlandzkim, na mocy której Spółka wysyła do Irlandii pracowników, którzy pracują przy montażu urządzeń telekomunikacyjnych w terenie (na masztach radiowych). Po stronie Spółki leży jedynie zapewnienie odpowiednio wykwalifikowanych i przeszkolonych pracowników oraz wyposażenie ich w podstawowe narzędzia, natomiast irlandzki kontrahent zapewnia wszelkie materiały instalacyjne do wykonania prac, urządzenia pomiarowe, maszyny i transport. Po stronie kontrahenta leży również zapewnienie harmonogramu prac i personelu zarządzającego i kierującego pracami. Spółka pokrywa koszty przelotu pracowników do i z Irlandii oraz ich zakwaterowania w Irlandii. Spółka nie ma i nie będzie miała w Irlandii magazynu, gdyż nie angażuje do wykonania zlecenia własnych materiałów. Kontrakt może trwać dłużej niż 12 miesięcy, jednakże prace przy poszczególnych masztach antenowych nie potrwają dłużej niż 12 miesięcy w odniesieniu do jednego masztu. Każdy maszt należy traktować jako oddzielną budowę, a co za tym idzie jest on sam w sobie niezależnym placem budowy.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że jeżeli w istocie umowa z kontrahentem irlandzkim dotyczyła udostepnienia przez Wnioskodawcę wykwalifikowanych pracowników to w związku z jej zawarciem nie doszło do powstania na terytorium Irlandii zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 3 umowy polsko-irlandzkiej.

Stanowisko Spółki zatem należy uznać za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji, tut. Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, w toku którego mogą zostać zweryfikowane postanowienia umowy z kontrahentem irlandzkim.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.