w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej w związku ze sprzedażą (...)

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2010r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej w związku ze sprzedażą wyrobów Spółki kontrahentom niewymienionym w załączniku do umowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka podpisała umowę z firmą X. Przedmiotem umowy była wzajemna współpraca w zakresie sprzedaży wyrobów chlorowych będących produktami Spółki. Spółka udzieliła kontrahentowi wyłączności na sprzedaż i zobowiązały się pod rygorem kar umownych, że nie będą sprzedawać swoich produktów innym odbiorcom niż tym, którzy zostali określeni w załącznikach do umowy. Spółka realizowała początkowo sprzedaż zgodnie z umową. Z uwagi na fakt, że firma X nie płaciła Spółce za całą zrealizowaną sprzedaż, o której mowa w przedmiotowej umowie, a dokonywane zapłaty następowały z dużym opóźnieniem (przekraczającym w wielu przypadkach 60 dni), ponadto kontrahent nie odbierał wszystkich produktów, Spółka zmuszona była w celu utrzymania wypłacalności dokonywać sprzedaży wyrobów chlorowych do innych kontrahentów nie wymienionych w załącznikach do umowy. Spółka dokonywała sprzedaży innym kontrahentom ponieważ niepłacenie należności przez firmę X powodowało narastanie zadłużenia i utratę płynności finansowej przez Spółkę.

W związku z tym, że sprzedaż była niezgodna z zapisami umowy firma X naliczyła Spółce w 2006 roku kary umowne. Następnie firma X w 2006r. dokonała potrącenia swoich zobowiązań wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę z należnościami z tytułu naliczonych kar umownych. Spółka nie zgodziła się na potrącenie należności wynikających z faktur z naliczonymi karami, uważając że to firma X przyczyniła się w znacznym stopniu do zabronionej umową sprzedaży do innych kontrahentów, dlatego Spółka nie księgowała not obciążeniowych do kosztów. Przez kilka lat trwały spory dotyczące zasadności naliczenia kar i ich wysokości. Obecnie rozważana jest możliwość zawarcia porozumienia w którym Spółka uznałaby powyższe potrącenie, jednak kwota kary naliczona przez firmę X i uznanej przez Spółkę w porozumieniu byłaby niższa niż pierwotnie naliczona.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy obciążenie Spółki notami z tytułu kar umownych za sprzedaż wyrobów chlorowych do kontrahentów niewymienionych w załącznikach do umowy (bez zgody firmy X) jest kosztem uzyskania przychodów...

(pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1)

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 roku (Dz. U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.- zwanej dalej updop) kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Jest to katalog wyczerpujący i oznacza to, że kary i odszkodowania z innego tytułu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów pod warunkiem istnienia związku przyczynowego między karą a możliwością uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kara o której mowa w zapytaniu nie jest wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop oraz ma związek z uzyskiwanymi przychodami. Spółka dokonując sprzedaży innym podmiotom niż wymienionym w załącznikach zwiększyły swoje przychody podatkowe. Ponadto Spółka dokonała sprzedaży aby nie utracić płynności. Sprzedaż firmie X zalegającej z zapłatą lub magazynowanie już wyprodukowanych wyrobów chlorowych generowałoby dodatkowe koszty bez zapewnienia spółce przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej updop), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 updop nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Kara umowna jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim ma na celu ułatwienie dochodzenia naprawienia ewentualnej szkody, została uregulowana w art. 483 ? 485 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.

Do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych, czy odszkodowań, z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami. W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary są wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika.

Niewymienienie pozostałych kar i odszkodowań w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 updop nie oznacza jednakże, że automatycznie można je uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem, a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka podpisała umowę z firmą X. Przedmiotem umowy była wyłączność sprzedaży wyrobów Spółki i zobowiązanie się pod rygorem kar umownych, iż wyroby nie będą sprzedawane innym odbiorcom niż tym, którzy zostali określeni w załącznikach do umowy. Spółka realizowała początkowo sprzedaż zgodnie z umową. Z uwagi na fakt, że firma X nie płaciła Spółce za całą zrealizowaną sprzedaż, a zapłaty następowały z dużym opóźnieniem (przekraczającym w wielu przypadkach 60 dni), jak również kontrahent nie odbierał wszystkich produktów. Spółka zmuszona była w celu utrzymania wypłacalności dokonywać sprzedaży wyrobów chlorowych do innych kontrahentów nie wymienionych w załącznikach do umowy. Niepłacenie należności przez firmę X powodowało narastanie zadłużenia i utratę płynności finansowej przez Spółkę. W związku z tym, że sprzedaż była niezgodna z zapisami umowy firma X naliczyła Spółce w 2006 roku kary umowne. Następnie firma X w 2006r. dokonała potrącenia swoich zobowiązań wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę z należnościami z tytułu naliczonych kar umownych. Spółka nie zgodziła się na potrącenie

należności wynikających z faktur z naliczonymi karami, uważając, że to firma X przyczyniła się w znacznym stopniu do zabronionej umową sprzedaży do innych kontrahentów, dlatego Spółka nie księgowała not obciążeniowych do kosztów. Przez kilka lat trwały spory dotyczące zasadności naliczenia kar i ich wysokości. Obecnie rozważana jest możliwość zawarcia porozumienia w którym Spółka uznałaby powyższe potrącenie, jednak kwota kary naliczona przez firmę X i uznanej przez Spółkę w porozumieniu byłaby niższa niż pierwotnie naliczona.

Rozważając kwestię zaliczenia kary umownej do kosztów uzyskania przychodów należy mieć na względzie, że co do zasady kary są wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika. Należy jednakże zauważyć różnicę pomiędzy sytuacją w której wydatek w postaci kary umownej jest ponoszony w wyniku własnych zaniedbań, a sytuacją w której kara umowna wypłacona jest na skutek okoliczności, na które podatnik nie miał wpływu.

W opisanym stanie faktycznym uiszczona kara nie mieści się w katalogu wyłączającym ją z kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

W związku z powyższym, dla uznania przedmiotowej kary za koszt podatkowy niezbędne jest spełnienie przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 updop, tj. istnienie związku przyczynowo ? skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodem, lub też wykazanie że wydatek ten służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Wobec powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym, przedmiotową karę umowną uznać należy za koszt poniesiony w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu, gdyż była ona wynikiem podjętych przez Spółkę działań mających na celu zapewnienie jej płynności finansowej i dalsze funkcjonowanie w obrocie. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie ?zachować? (?zachowywać?) należy rozumieć ?dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać?. Natomiast ?zabezpieczyć? (?zabezpieczać?) oznacza ?uczynić bezpiecznym ? nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić?. Można zatem przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W analizowanej sprawie, Spółka przedstawiła informacje, które wskazują, iż dla zachowania (zabezpieczenia) obecnych i przyszłych przychodów racjonalnym działaniem Spółki było odstąpienie od warunków umowy i zapłata związanej z tym kary umownej oraz sprzedaż wyrobów innym dostawcom.

Reasumując, stwierdzić należy, iż zapłacona przez Spółkę kara umowna z tytułu niedotrzymania warunków umowy, w myśl art. 15 ust. 1 updop, stanowi koszt uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pyt. nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.