1. Czy niewykorzystana do końca ulga budowlana z tytułu budowy domu, odliczana od podatku po śmierci (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) ? Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 grudnia 2013 r. (data wpływu do Biura ? 6 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia niewykorzystanej ulgi budowlanej po zmarłej żonie ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2013 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia niewykorzystanej ulgi budowlanej po zmarłej żonie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Żona Wnioskodawcy zmarła 15 listopada 2013 r. Wnioskodawca pracuje w USA i tam dokonuje rozliczeń z tytułu swoich dochodów (posiada status rezydenta podatkowego), żona Wnioskodawcy rozliczała się sama. Przez cały czas trwania małżeństwa, aż do śmierci żony małżonkowie posiadali wspólność majątkową. Od 2001 r. żadne z nich nie prowadziło działalności gospodarczej.

W związku z budową domu od zeznania za 2001 r. żona Wnioskodawcy skorzystała z ulgi budowlanej (na podstawie faktur wystawionych na jej imię i nazwisko) odliczanej od podatku, a ponieważ jej dochody nie były wystarczająco wysokie cały czas kwota była ?konsumowana? w zeznaniach za kolejne lata. Po rozliczeniu PIT-37 za 2012 r. pozostała kwota do odliczenia od podatku w następnych latach wyniosła 21 414,68 zł.

Po śmierci żony, zgodnie z notarialnym postanowieniem o nabyciu spadku prawo do majątku Wnioskodawca nabył łącznie z synami w wysokości po 1/3.

Starszy syn Wnioskodawcy pracuje, a młodszy jest studentem i będzie miał rentę rodzinną po matce. Za 2013 r. Wnioskodawca będzie miał w Polsce dochody otrzymane z zakładu pracy żony po jej śmierci (wynagrodzenie, odprawę pośmiertną, itp).

W latach 2001 do 2012 Wnioskodawca nie miał w Polsce żadnych dochodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy niewykorzystana do końca ulga budowlana z tytułu budowy domu, odliczana od podatku po śmierci podatnika przechodzi na spadkobierców w częściach określonych w postanowieniu o nabyciu spadku?
2. Czy jako spadkobiercy Wnioskodawca i dzieci mogą odliczać od podatku za dany rok po 1/3 niewykorzystanej ulgi?
3. Jeżeli ulga nie przechodzi na dzieci to czy Wnioskodawca może kontunuować jej odliczanie od swoich dochodów otrzymanych w Polsce?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, niewykorzystana ulga budowlana jaka pozostała po rozliczeniu za 2012 r. jest elementem majątku jaki pozostał po żonie. Ponieważ w postanowieniu o nabyciu spadku Wnioskodawca wraz z synami dziedziczy majątek po 1/3, to w takiej proporcji każdy z nich ma prawo do odliczenia z podatku rocznego 1/3 ww. ulgi.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na:

1. zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
2. budowę budynku mieszkalnego,
3. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej; w razie przeniesienia przez spółdzielnię mieszkaniową na rzecz członka własności lokalu mieszkalnego, za wydatki poniesione na wkład budowlany uznaje się wydatki stanowiące nadwyżkę ponad kwotę wkładu mieszkaniowego zaliczonego przez spółdzielnię na wkład budowlany,
4. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
5. nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
6. przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu.
   
   

Z dniem 1 stycznia 2002 r., w związku ze zmianą art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonaną na podstawie ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 134, poz. 1509), została zniesiona ?duża ulga budowlana? ? ulga podatkowa z tytułu poniesienia przez podatnika wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczonych na cele, o których mowa w art. 27a ust. 1. Jednakże stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) i pkt 2 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 roku, a odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku obliczonym za te lata, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w tej ustawie.

Odliczeń z tytułu tych wydatków może dokonać wyłącznie osoba, która je poniosła lub jej małżonek. Z uwagi na specyfikę tzw. dużej ulgi budowlanej, w przypadku której wysokość odliczeń mieszkaniowych dotyczy łącznie obojga małżonków (z wyjątkiem małżonków, w stosunku do których sąd orzekł separację), wydatki mieszkaniowe mogą być odliczone:

• zgodnie z wnioskami zawartymi w zeznaniach rocznych ? od podatku każdego z małżonków, w proporcji wykazanej we wniosku lub od podatku jednego z małżonków ? jeżeli małżonkowie składają odrębne zeznania podatkowe,
• od podatku obliczonego na imię obojga małżonków ? jeżeli składane jest wspólne zeznanie podatkowe.
  
  

W sytuacji śmierci jednego z małżonków, tę część ulgi, która nie znalazła pokrycia w podatku małżonków za lata ubiegłe, może odliczyć drugi z małżonków. Odliczeń tych drugi z małżonków dokonuje stosownie do postanowień art. 27a ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., zgodnie z którym kwota odliczeń od podatku, przekraczająca kwotę podatku obliczonego zgodnie z art. 27, podlega odliczeniu od podatku obliczonego za lata następne, aż do całkowitego jej odliczenia. W konsekwencji żyjący małżonek ma prawo do jej odliczenia w składanym zeznaniu podatkowym od swoich dochodów opodatkowanych według skali podatkowej.

Z powyższego wynika, że prawo małżonka do odliczenia pozostałej części ulgi nie wynika z faktu dziedziczenia ale pozostawania w związku małżeńskim. W tym miejscu należy wyjaśnić, że prawo odliczenia wydatków poniesionych na budowę przysługuje zgodnie z art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osobom, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, czyli osobom podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Tymczasem z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada status rezydenta podatkowego w Stanach Zjednoczonych, co oznacza, że nie podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Tym samym Wnioskodawca nie może skorzystać z prawa do odliczenia pozostałej części ulgi nieodliczonej przez żonę.

Odnosząc się do argumentów Wnioskodawcy, że prawo do ulgi przysługuje mu gdyż jest spadkobiercą a ulga budowlana jest elementem majątku jaki pozostał po żonie, wyjaśnia się, że tzw. duża ulga budowlana jest ulgą o charakterze podmiotowym i przysługuje podatnikowi, który poniósł te wydatki. Z tego też względu prawo do ww. ulgi podatkowej nie podlega dziedziczeniu przez spadkobierców podatnika.

Stosownie do art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014r., poz. 121) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 ww. ustawy).

Powyższe przepisy dotyczą tylko i wyłącznie majątkowych praw i obowiązków spadkodawcy, nie odnoszą się natomiast do praw i obowiązków zmarłego ściśle związanych z jego osobą, do których należy zaliczyć między innymi przysługujące spadkodawcy prawa do ulg, czy zwolnień podatkowych. Prawa i obowiązki o charakterze osobistym nie podlegają dziedziczeniu w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, ani przejęciu przez spadkobierców w świetle ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z tym stwierdzić należy, iż spadkobiercy nie mogą skorzystać z przysługującego zmarłemu zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do niewykorzystanej przez niego części.

Stosownie bowiem do przepisu art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Zgodnie z art. 98 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Tym samym Wnioskodawca nie odziedziczył prawa do ulgi budowlanej po żonie.

Dodatkowo informuje się, że stosownie do art. 104 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

W myśl art. 104 § 2 ww. ustawy jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków.

Na podstawie art. 104 § 3 cyt. ustawy po upływie terminu, o którym mowa w § 2, organ podatkowy doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

Tym samym w przypadku, gdy podatnik spadkodawca, zmarł w trakcie roku podatkowego, w celu rozliczenia podatkowego zmarłego za dany rok, organ podatkowy korzysta z posiadanych informacji. W oparciu o te informacje organ zawiadamia spadkobierców o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

Od tej chwili spadkobiercy mają prawo do zawiadomienia organu podatkowego w ciągu 30 dni o wysokości poniesionych przez spadkodawcę wydatków, z tytułu ulg lub odliczeń.

Na tej podstawie organ podatkowy po upływie terminu określonego w art. 104 § 2 ww. ustawy (30 dni), doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

Wydając decyzję na rzecz spadkobiercy, ustalającą zobowiązanie podatkowe lub stwierdzającą istnienie nadpłaty z tytułu rozliczenia zobowiązania podatkowego zmarłego, właściwy naczelnik urzędu skarbowego, uwzględnia również ulgi przysługujące spadkodawcy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż prawo do tzw. ?dużej ulgi budowlanej? w myśl art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługującej spadkodawcy nie przysługuje Wnioskodawcy ani nie podlega dziedziczeniu przez niego.

W związku z powyższym ulga z tytułu wydatków poniesionych przez żonę Wnioskodawcy na budowę domu, która pozostała do odliczenia w latach następnych od podatku dochodowego nie może zostać odliczona przez Wnioskodawcę.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, iż ma prawo do odliczenia z podatku rocznego 1/3 ww. ulgi należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ wskazuje, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa a więc niniejsza interpretacja dotyczy tylko Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.