Czy składki opłacane ryczałtowo przez wnioskodawcę z tytułu opisanego ubezpieczenia stanowią przychód (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2011r. (data wpływu do tut. Biura ? 16 maja 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przez Spółkę umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków kierownictwa Spółki - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przez Spółkę umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków kierownictwa Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie m.in. restrukturyzacji ekonomicznej, finansowej i organizacyjnej podmiotów gospodarczych województwa oraz udzielania pożyczek tym podmiotom. Prowadzona działalność wiąże się z istotnym ryzykiem związanym z podejmowaniem decyzji i zarządzaniem Spółką oraz jej grupą kapitałową. W związku z tym Spółka zamierza zawrzeć umowę ubezpieczenia odpowiedzialności z tytułu zarządzania Spółką. Ochroną ubezpieczeniową obok Spółki jako ubezpieczającego, objęte będą spółki powiązane ze Spółką zwane łącznie ?spółkami', wymienione w polisie oraz członkowie kierownictwa tych podmiotów (wszystkie podmioty objęte ochroną ubezpieczeniową zwane są dalej łącznie ?ubezpieczonymi'). Ubezpieczeniem, zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia, objęta będzie odpowiedzialność ubezpieczonych za szkodę wynikającą z roszczenia z tytułu czynu bezprawnego popełnionego lub rzekomo popełnionego przez członka kierownictwa spółek lub przez same spółki w okresie ubezpieczenia. Umowa ubezpieczenia ma na celu zminimalizowanie potencjalnych negatywnych konsekwencji finansowych dla spółek mających wynikać z zaniechań lub błędnych decyzji podejmowanych przez osoby wchodzące w skład ich organów (rada nadzorcza, zarząd) lub zasiadających w ich władzach albo też działających w ich imieniu na mocy udzielonej przez spółki prokury, określanych łącznie jako 'członkowie kierownictwa spółek'. Wnioskodawca zaznaczył, iż brak ochrony ubezpieczeniowej utrudnia skuteczne prowadzenie spraw i reprezentowanie spółek. Prowadzenie tych spraw powoduje bowiem zaangażowanie własnych aktywów spółek w inwestycje obarczone ryzykiem a także angażowanie aktywów pochodzących z dotacji w pożyczki, z czym wiąże się ryzyko ich utraty i odpowiedzialność wobec dotującego podmiotu udzielającego dotacji. Przed zawarciem umowy, ocena ryzyka ubezpieczeniowego zostanie dokonana przy uwzględnieniu: sumy gwarancyjnej, okresu ubezpieczenia, rodzaju i skali działalności gospodarczej spółek, ich kondycji finansowej, wielkości majątku, historii szkodowości. Spółka będzie obciążona częścią składki ubezpieczeniowej, określonej przez ubezpieczyciela. Pozostałe części składki ubezpieczeniowej będą płacone przez pozostałe spółki (spółki powiązane).

Umowa ubezpieczenia będzie miała następującą treść:

1. Co do kręgu ubezpieczonych: Zgodnie z warunkami umowy OC ubezpieczonymi będą: Spółka wraz ze spółkami z nią powiązanymi oraz wszelkie osoby fizyczne będące członkami ich kierownictwa w przeszłości (poczynając od określonej daty retroaktywnej) w przyszłości (do końca okresu ubezpieczenia). Ubezpieczenie obejmie krąg osób określony w stosunku do spółek w sposób indywidualny (poprzez wymienienie firm wszystkich spółek) a w stosunku do pozostałych ubezpieczonych - w sposób ogólny (poprzez określenie funkcji pełnionych w spółkach przez osoby fizyczne objęte ubezpieczeniem, bez wymieniania ich indywidualnie, z imienia i nazwiska). Nie jest wymagane prowadzenie ewidencji osób fizycznych objętych ubezpieczeniem ani zgłaszanie zmian kadrowych. Z kolei objęcie ubezpieczeniem wszystkich spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej spółki łącznie pozwala na negocjowanie stawki ubezpieczeniowej, co w efekcie powoduje ograniczenie kosztów przedmiotowej polisy.
2. Co do zasad płatności składki: Wysokość składki nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych osób, ani zajmowanych przez nich pozycji/stanowisk. Zmniejszenie ilości członków organów spółek nie będzie dawało prawa do zwrotu składki.
3. Co do beneficjenta ubezpieczenia: Uprawnionym do otrzymania odszkodowania z tytułu umowy ubezpieczenia będą spółki. Do wypłaty ubezpieczenia nie będzie konieczne przypisanie odpowiedzialności osobie znanej z imienia i z nazwiska. Ubezpieczenie nie będzie pokrywać w przyszłości, po okresie obejmującym ochronę ubezpieczeniową, strat poniesionych przez ubezpieczonych ani zwalniać ich z odpowiedzialności za poniesione szkody.
   
   

Powyższe rozwiązania zostały przyjęte ze względu na szeroki krąg osób ubezpieczonych oraz rotację zatrudnionych, przez co niemożliwe jest ustalenie, kto i przez jak długi okres czasu będzie objęty ubezpieczeniem. Dodatkowo taka konstrukcja umowy jest konieczna ze względu na wykonywanie przez osoby ubezpieczone obowiązków zawodowych i odpowiedzialności przypisanej członkom kierownictwa spółek, gdyż osoba poszkodowana nie zawsze ma wiedzę, kto i w jakim zakresie rzeczywiście odpowiada za jej straty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy składki opłacane ryczałtowo przez wnioskodawcę z tytułu opisanego ubezpieczenia stanowią przychód ze stosunku pracy lub z działalności wykonywanej osobiście osób fizycznych będących członkami kierownictwa spółek, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie, w jaki sposób spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, powinna obliczyć przychód przypadający na każdego członka kierownictwa spółki...

Zdaniem wnioskodawcy, wartość składki płaconej przez spółki z tytułu planowanej umowy ubezpieczenia nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych dla ubezpieczonych będących osobami fizycznymi (członków kierownictwa spółki).

Wnioskodawca stwierdził, iż zgodnie z wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasadą powszechnego opodatkowania, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że co do zasady przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Następnie wnioskodawca przywołał art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zdaniem wnioskodawcy użyty powyżej zwrot ?w szczególności? oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mającego swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Wnioskodawca stwierdził, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 2 ww. ustawy). Następnie wnioskodawca przywołał treść art. 13 pkt 7 ww. ustawy, zgodnie z którym za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Natomiast art. 13 pkt 7 lit. a) tej ustawy zalicza do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przychody uzyskiwane od osoby prawnej na podstawie umów zlecenia i umów o dzieło.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna. Dla celów podatkowych, nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002r., sygn. akt FPS 9/02).

Zdaniem wnioskodawcy, aby dane świadczenie uznać za przychód podlegający opodatkowaniu, musi mieć on konkretny wymiar finansowy przypisany do danej osoby fizycznej z nazwiska i imienia oraz musi mieć on charakter nieodpłatny, tj. świadczenie powinno być dokonane kosztem innej osoby. By takie przypisanie było możliwe w opisanym zdarzeniu przyszłym, konieczne jest nie tylko zidentyfikowanie osób wchodzących w skład organów kierowniczych spółek i określenie algorytmu, według którego przypisywanoby poszczególnym osobom domniemany przychód, ale przede wszystkim należałoby wykazać, iż osoby te co do zasady uzyskują jakąkolwiek korzyść (w wymiarze finansowym) z zawartej umowy ubezpieczenia.

Poddając analizie w pierwszym rzędzie zagadnienie przypisanie domniemanego przychodu poszczególnym osobom wnioskodawca zauważył, że wartość płaconej przez spółki składki ubezpieczeniowej w ramach omawianego ubezpieczenia pozostanie stała, bez względu na podmiotową i ilościową zmianę składów organów i innych zespołów kierowniczych w spółce. Odpowiedzialność ubezpieczyciela pozostaje na tej samej wysokości bez względu na to, czy dany organ lub zespół, w skład którego wchodzą członkowie kierownictwa spółki, liczy mniej lub więcej członków, a także bez względu na zmianę kadencji tego organu (zespołu). W umowie ubezpieczenia krąg osób ubezpieczonych nie jest więc określony indywidualnie ani nawet co do liczby tych osób. Identyflkację domniemanego przychodu utrudniałby również sposób działania organów kierowniczych wynikający z ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Jeżeli organ będący zarządem spółki jest wieloosobowy, wszyscy jego członkowie są obowiązani i uprawnieni do wspólnego prowadzenia spraw spółki, a uchwały zapadają bezwzględną większością głosów, chyba że statut stanowi inaczej (art. 371 Kodeks spółek handlowych). Z kolei rada nadzorcza wykonuje swoje obowiązki kolegialnie, może jednak delegować swoich członków do samodzielnego pełnienia określonych czynności nadzorczych (art. 390 Kodeks spółek handlowych), a jej uchwały zapadają bezwzględną większością głosów, chyba że statut stanowi inaczej (art. 391 Kodeks spółek handlowych). Oznacza to, że w istocie wymienione organy spółki - zarząd i rada nadzorcza podejmują decyzje in gremio, a więc nie można przypisać danej decyzji konkretnej osobie. W momencie bowiem gdy osoba fizyczna wejdzie w skład organu kierowniczego spółki, wszelkie jej czynności dokonywane w zakresie kompetencji tego organu są przypisywane temu organowi, a nie jednostce.

Wnioskodawca stwierdził, iż dokonanie abstrakcyjnych matematycznych obliczeń prowadzących do uśrednienia domniemanego przychodu wszystkich osób fizycznych objętych ubezpieczeniem, nie prowadzi do ustalenia wymiaru kwotowego przychodu przypisanego jednej osobie. Średnia przychodu przypadająca na jedną osobę nie stanowi przychodów przez nią otrzymanych lub pozostawionych jej do dyspozycji. Tylko zaś takie przychody mogą zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać opodatkowaniu.

Przechodząc do analizy zagadnienia drugiego czyli ustalenia, czy ubezpieczone osoby fizyczne w ogóle uzyskują korzyść finansową wnioskodawca stwierdził, iż należy zaznaczyć, że beneficjentem ubezpieczenia będą wyłącznie spółki, gdyż będą one jedynymi uprawnionymi do otrzymania odszkodowania z tytułu umowy ubezpieczenia. Taka konstrukcja możliwa jest na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 808 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek, a ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie. Natomiast stosownie do art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Jest to przypadek określany w prawie jako ?ubezpieczenie na cudzy rachunek? . Ponieważ zatem spółki są jedynym beneficjentem ubezpieczenia, to również nie można twierdzić, że domniemany przychód członków kierownictwa spółki powstaje kosztem spółek. Tylko wtedy przychód ten powstawałby kosztem spółek, gdyby powstawała po stronie członków kierownictwa spółki jednostronna korzyść. Tymczasem to właśnie spółki, a nie osoby fizyczne, uzyskają korzyść finansową w postaci gwarancji naprawy szkód wyrządzonych przez ich organy, bez konieczności angażowana swojego majątku, a następnie dochodzenia roszczeń regresowych od poszczególnych 'winnych'.

Podsumowując wnioskodawca wskazał, iż po pierwsze, niemożliwe jest określenie wartości domniemanego przychodu uzyskiwanego przez poszczególnych członków kierownictwa spółek, który powstanie wskutek opłacania przez spółki składek ubezpieczeniowych, gdyż nie możliwe jest zidentyfikowanie osób wchodzących w skład organów i zespołów podlegających temu ubezpieczeniu w okresie ubezpieczenia. Po drugie, przychód taki co do zasady nie może powstać, jeżeli jedynym beneficjentem ubezpieczenia będą spółki.

Wnioskodawca stwierdził, iż w sprawie odpowiedzi na pytanie nr 1 odpowiedź na pytanie nr 2 jest bezprzedmiotowa.

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał orzeczenie WSA z 26 lutego 2009r. sygn. akt III SA/Wa 2019/08 oraz następujące interpretacje indywidualne:

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 marca 2010r. Znak: ITPB2/415-1059/09/ENB; z dnia 19 lutego 2010r. Znak: ITPB2/ 415-939/09/PS;
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby skarbowej w Warszawie z dnia 05 lutego 2010r. Znak: IPPB4/415-796/09-2/JS; z dnia 27 września 2010r. Znak: IPPB4/ 415-570/10-2/JK; z dnia 07 lutego 2011r. Znak: IPPB4/415-1028/10-2/AS;
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 stycznia 2011r. Znak: IBPB II/1/415-866/10/HK.
  
  

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście jak i podatników osiągających przychody z innych źródeł.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek OC pokrywanych przez ubezpieczającego dla członków władz spółki (kierownictwa spółki). Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy Kodeks cywilny ? ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba, że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia ? zdanie drugie ww. przepisu. Natomiast stosownie do zapisu art. 822 § 1 tejże ustawy, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, rady nadzorczej, prokurenta). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Przychody członków organów osób prawnych są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono organom wykonywanie obowiązków. Stosownie do powyższego, mogą oni osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.

• ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty (pkt 1),
• z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2).
  
  

Zgodnie z art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wskazany w powołanym przepisie zakres świadczeń uznawanych za przychody ze stosunku pracy nie ma charakteru zamkniętego.

W myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Natomiast przychody osiągane przez osobę wykonującą czynności prokurenta, należy zaliczyć co do zasady do przychodów z innych źródeł, jeżeli prokura wykonywana jest na podstawie powołania.

W myśl art. 20 ust. 1 powołanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika lub też inną osobę związaną stosunkiem prawnym ze świadczeniodawcą należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin ?świadczenie? pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 tegoż Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie ?nieodpłatnego świadczenia? ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Świadczenie nie musi mieć charakteru rękodajnego. Wystarczy, że świadczeniodawca swoim działaniem powoduje, że osoba, na rzecz której jest to działanie otrzymuje korzyści finansowe.

Z treści wniosku wynika, iż wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę ubezpieczenia odpowiedzialności z tytułu zarządzania Spółką. Ochroną ubezpieczeniową obok Spółki jako ubezpieczającego, objęte będą spółki powiązane ze Spółką zwane łącznie ?spółkami', wymienione w polisie oraz członkowie kierownictwa tych podmiotów (wszystkie podmioty objęte ochroną ubezpieczeniową zwane są dalej łącznie ?ubezpieczonymi'). Ubezpieczeniem, zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia, objęta będzie odpowiedzialność ubezpieczonych za szkodę wynikającą z roszczenia z tytułu czynu bezprawnego popełnionego lub rzekomo popełnionego przez członka kierownictwa spółek lub przez same spółki w okresie ubezpieczenia. Zmniejszenie ilości członków organów spółek nie będzie dawało prawa do zwrotu składki. Wnioskodawca stwierdził, iż uprawnionym do otrzymania odszkodowania z tytułu umowy ubezpieczenia będą spółki. Do wypłaty ubezpieczenia nie będzie konieczne przypisanie odpowiedzialności osobie znanej z imienia i z nazwiska. Ubezpieczenie nie będzie pokrywać w przyszłości, po okresie obejmującym ochronę ubezpieczeniową, strat poniesionych przez ubezpieczonych ani zwalniać ich z odpowiedzialności za poniesione szkody.

Zgodnie z art. 483 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) członkowie zarządu, rady nadzorczej oraz likwidatorzy odpowiadają wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponoszą winy. Członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator powinien przy wykonywaniu swoich obowiązków dołożyć staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności.

Członkowie kierownictwa spółek osiągać będą zatem korzyść finansową, gdyż nie są zobowiązani do zapłaty składki ubezpieczeniowej na własne ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej, ponieważ pokrywać tę składkę za nich będzie Spółka. Dzięki temu u członków kierownictwa Spółki dochodzić będzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot ponosi koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie muszą oni uszczuplać swojego majątku. Osoby te dzięki obronie jaką daje polisa ubezpieczeniowa nie będą narażone na dochodzenie przez ubezpieczającego lub osoby trzecie wobec nich roszczeń wynikających z pełnionych funkcji. Jak bowiem jednoznacznie we wniosku wskazał wnioskodawca, w związku z rzeczoną umową ubezpieczeniową Spółka nie będzie musiała dochodzić roszczeń regresowych od poszczególnych ?winnych?. Nieodpłatnym świadczeniem będzie zatem zapewnienie ochrony członkom kierownictwa spółek przed ewentualnymi stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych w wyniku podjętych przez nich decyzji w sytuacji, kiedy za tę ochronę w postaci umowy (polisy) ww. osoby nie płacą. A takie działanie oznacza otrzymanie konkretnego, wymiernego świadczenia przez świadczeniobiorcę. Tym samym nie można zgodzić się z wnioskodawcą, iż poszczególne osoby fizyczne objęte ubezpieczeniem nie uzyskają żadnej korzyści finansowej. Jak bowiem z powyższego wynika poprzez objęcie ich ochroną ubezpieczeniową zostaną one zwolnione z roszczeń w przypadku wywołania szkody. Nie można również podzielić stanowiska wnioskodawcy, iż w sytuacji uznania, że w opisanym zdarzeniu przyszłym powstanie przychód podatkowy, de facto dojdzie do ustalenia domniemanego przychodu. Ponownie należy podkreślić, iż członkowie kierownictwa Spółki ? wnioskodawcy, otrzymają realną korzyść, co wyżej wykazano. Korzyścią tą jest kwota składki ubezpieczeniowej w części w jakiej ta składka ich dotyczy. To ona stanowi przychód podatkowy. O domniemanym przychodzie można byłoby mówić jedynie wówczas gdyby ustalony on był w wysokości ewentualnego (bliżej nieokreślonego) odszkodowania wypłaconego w przyszłości w związku z zawartą umową.

Mając na uwadze powyższe, uzyskiwana przez członków kierownictwa spółek, korzyść w postaci opłaconych przez ubezpieczającego składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej stanowić będzie nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować odpowiednio do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub do przychodów z ?innych źródeł? określonych w art. 20 ust. 1 powołanej ustawy.

Przychód dla osoby objętej ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej powstanie zatem w chwili opłacenia przez wnioskodawcę składki na ww. ubezpieczenie. Jeżeli wysokość składki, którą opłaca wnioskodawca jest skalkulowana jedną kwotą, to należy uznać, że kwota składki rozkłada się solidarnie (po równo) na wszystkich członków kierownictwa (Spółki) wnioskodawcy, objętych przedmiotowym ubezpieczeniem.

Podkreślić należy, iż istotą przedmiotowej umowy jest to, że opłacona przez ubezpieczającego składka zwalnia ubezpieczonych (członków kierownictwa Spółki) z obowiązku poniesienia przez nich, z własnego majątku odszkodowania, którego obowiązek zapłaty może powstać wskutek wyrządzenia szkody, w wyniku ich osobistych działań jako członków kierownictwa. W takiej sytuacji nie dojdzie do uszczerbku na majątku tychże osób. Jeżeli zatem ubezpieczający pokrywa koszty polisy od odpowiedzialności cywilnej dla członków kierownictwa, to koszt składki z tytułu ich ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, zaliczać należy do ich przychodów osiąganych w związku z pełnieniem obowiązków. Przychód u tych osób powstanie w momencie poniesienia tych świadczeń przez ubezpieczającego, a więc w momencie zapłaty składki ubezpieczeniowej. Przy tym fakt, że umowa np. będzie zawarta w wersji bezimiennej, czy też dokonywanie opłat będzie odbywało się w sposób uniemożliwiający identyfikację ceny ubezpieczenia przypadającej na danego podatnika, nie stanowią trwałej przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Spółka zna bowiem członków kierownictwa spółek z imienia i nazwiska, zna również dokładne okresy, kiedy te osoby pełnią swoje funkcje. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem, a także okres, w którym korzysta z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki oraz okres ubezpieczenia można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

W tym miejscu należy powtórzyć utrwalone w orzecznictwie sądowym stanowisko, iż ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych osób mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego (patrz wyrok WSA z dnia 03 czerwca 1998r. sygn. akt I SA/Ka/1719/96).

Reasumując, składka ubezpieczeniowa płacona przez Spółkę tytułem ubezpieczenia członków swojego kierownictwa stanowić będzie przychód tychże osób i z tego tytułu na ubezpieczającym, tj. Spółce ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Natomiast pozostałe spółki powiązane ze Spółką (wnioskodawcą) chcąc uzyskać stosowną interpretację winny wystąpić z odrębnym wnioskiem.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez wnioskodawcę, interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach w ściśle określonych stanach faktycznych (zdarzeniach przyszłych) innych niż przedstawiony w przedmiotowym wniosku i nie są wiążące przy wydaniu przedmiotowej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-00 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.