Czy kwota składki ubezpieczeniowej, którą Spółka zamierza ponieść ryczałtowo na ubezpieczenie (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 07 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura ? 14 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przez spółkę umowy ubezpieczeniowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przez spółkę umowy ubezpieczeniowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (Wnioskodawca) zamierza zawrzeć z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki.

Formą ubezpieczenia będzie ubezpieczenie bezimienne, suma ubezpieczenie będzie stała i nie będzie zależała od ilości osób objętych ubezpieczeniem. Składkę ubezpieczeniową Spółka zapłaci ryczałtowo za rok z góry ze środków własnych i nie będzie zwracana Spółce w jakiejkolwiek formie.

Definicja osoby ubezpieczonej jest bardzo szeroka i zgodnie z zapisami ogólnych warunków ubezpieczenia ochrona ubezpieczeniowa udzielona ma być wszystkim byłym, obecnym i przyszłym:

• członkom Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorom Zarządzającym i wszystkim członkom innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w umowie spółki lub statucie zgodnie z prawem właściwym dla danej ubezpieczonej Spółki; Ochrona będzie także obejmowała ich całą działalność operacyjną, w tym oświadczenia ustne i pisemne bezpośrednio związane z danym stanowiskiem; ochroną nie będą objęci audytorzy zewnętrzni;
  
• osobiście odpowiedzialnym wspólnikom, osobom powołanym do prowadzenia spraw spółki oraz członkom organów nadzorczych i doradczych osobowych spółek prawa handlowego, chyba, że roszczenie to dotyczy odpowiedzialności tych osób za zobowiązania spółki lub naruszenia przez wspólników obowiązku lojalności;
  
• menadżerom tymczasowym, jeżeli zostali powołani na stanowiska Dyrektorów lub członków Zarządu;
  
• pełnomocnikom o ogólnym zakresie umocowania, prokurentom, osobom pełniącym funkcje nadzorcze oraz osobom upoważnionym do składania podpisów w imieniu ubezpieczonej Spółki zgodnie z postanowieniami systemu prawa zwyczajowego;
  
• powołanym likwidatorom za wyjątkiem tych, których powołano dla ubezpieczonej Spółki ulegającej likwidacji w ramach postępowania upadłościowego;
  
• zastępcom osób wymienionych w powyższych punktach, wyłącznie kiedy działają w charakterze i zakresie działań wynikającym z zastępowania tych osób;
  
• pracownikom: jeżeli i tak długo jak są odpowiedzialni jako zarządzający przedsiębiorstwem, jego funkcją lub jednostką organizacyjną (menadżerowie) lub jeżeli jako faktyczni lub nieoficjalni dyrektorzy lub członkowie Zarządu wykonują zadania Dyrektorów lub członków Zarządu, lub
  
  1. jako osoby, które otrzymały pozwolenie organu nadzorczego na wykonywanie funkcji nadzorczych w interesie spółki ubezpieczonej zgodnie z art. 59 brytyjskiej ustawy o usługach i rynkach finansowych z 2000 r.; (?Financial Services and Markets Act 2000?) lub podobnych postanowień, lub
     
  2. jako osoba powołana, odpowiedzialna za zarządzanie ryzykiem zgodności ubezpieczonej Spółki, lub jako specjalni dyrektorzy powołani na mocy postanowień prawa lub standardów biznesowych w celu zapewnienia przestrzegania przepisów i zasad, np. ochrony danych, przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, bezpieczeństwa i higieny pracy, lub
     
  3. o tyle i w takim zakresie, w jakim wniesione zostaną przeciwko nim roszczenia lub wszczęte zostaną przeciwko nim postępowania urzędowe obok innych osób ubezpieczonych.

Ubezpieczonymi mają być również współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni w związku nieprawidłowym zachowaniem objętym ochroną ubezpieczeniową.

Zakres ubezpieczenia będzie również szeroki, a przez to będzie lepiej chronił zarówno osobę ubezpieczoną, jak i ubezpieczoną Spółkę. Stosowny zapis w ogólnych warunkach ubezpieczenia tak definiuje zakres ubezpieczenia: - ?...Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej w przypadku, gdy przeciwko osobie ubezpieczonej zostanie wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania osoby ubezpieczonej; - Ubezpieczyciel zwróci ubezpieczonej Spółce wypłacone przez nią odszkodowanie w granicach, w których było ono zasadne i mogło być dochodzone na drodze sądowej, po zaspokojeniu przez ubezpieczoną Spółkę należnego roszczenia zgłoszonego przeciwko osobie ubezpieczonej, wynikającego z nieprawidłowego zachowania osoby ubezpieczonej; - Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej ubezpieczonym Spółkom w przypadku, gdy przeciwko ubezpieczonym Spółkom zostało wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku ich nieprawidłowego zachowania w związku z obrotem papierami wartościowymi ubezpieczonych Spółek...?.

Istotą zawieranej przez Spółkę umowy ubezpieczeniowej odpowiedzialności cywilnej jest objęcie ochroną funkcji byłych, obecnych i przyszłych członków władz Spółki, dlatego nie jest możliwe precyzyjne wskazanie osób fizycznych oraz długości okresu, przez który korzystałyby one z ochrony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy kwota składki ubezpieczeniowej, którą Spółka zamierza ponieść ryczałtowo na ubezpieczenie byłych, obecnych i przyszłych członków władz Spółki od odpowiedzialności cywilnej w przypadku gdy nie można ich przypisać konkretnej osobie, stanowi w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń tych osób, od którego Spółka jako płatnik podatku jest zobowiązana do pobrania zaliczek na podatek dochodowy?
2. Jeżeli tak, to w jakiej wysokości należy określić przychód podlegający opodatkowaniu oraz jak należy określić ich listę?
   
   

Zdaniem Spółki nie można jednoznacznie stwierdzić, jakie konkretne osoby w trakcie trwania umowy ubezpieczeniowej będą nią objęte, nie sposób jest ustalić zindywidualizowanej wysokości przychodu, który miałby przypadać na każdego ubezpieczonego oraz określić przez jaki okres czasu nastąpi udzielenie ochrony ubezpieczeniowej tym osobom. Tym samym po stronie Spółki nie powstaje obowiązek obliczenia i poboru podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

• pkt 7 ? przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
• pkt 8 lit. a) ? przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
• pkt 9 ? przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.
  
  

W myśl natomiast art. 20 ust. 1 powołanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki. Formą ubezpieczenia będzie ubezpieczenie bezimienne, suma ubezpieczenia będzie stała i nie będzie zależała od ilości osób objętych ubezpieczeniem. Składkę ubezpieczeniową Spółka zapłaci ryczałtowo za rok z góry ze środków własnych i nie będzie zwracana Spółce w jakiejkolwiek formie. Ochrona ubezpieczeniowa udzielona ma być wszystkim byłym, obecnym i przyszłym członkom Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorom Zarządzającym i wszystkim członkom innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w umowie spółki lub statucie zgodnie z prawem właściwym dla danej ubezpieczonej Spółki; osobiście odpowiedzialnym wspólnikom, osobom powołanym do prowadzenia spraw spółki oraz członkom organów nadzorczych i doradczych osobowych spółek prawa handlowego, menadżerom tymczasowym, jeżeli zostali powołani na stanowiska Dyrektorów lub członków Zarządu, pełnomocnikom o ogólnym zakresie umocowania, prokurentom, osobom pełniącym funkcje nadzorcze oraz osobom upoważnionym do składania podpisów w imieniu ubezpieczonej Spółki zgodnie z postanowieniami systemu prawa zwyczajowego powołanym likwidatorom, zastępcom osób wymienionych w powyższych punktach, pracownikom pełniącym funkcje zarządcze lub nadzorcze.

Z wniosku wynika, że ubezpieczonymi mają być również współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni w związku nieprawidłowym zachowaniem objętym ochroną ubezpieczeniową.

W świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że świadczenia pieniężne ponoszone za inną osobę należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin ?świadczenie? pojawia się na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) i zgodnie z art. 353 Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie ?nieodpłatnego świadczenia? ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Przy tym, zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia ? według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione ? według cen zakupu,
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku ? według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy tego lokalu lub budynku,
4. w pozostałych przypadkach ? na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
   
   

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również ? co do zasady ? kwoty składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej pokrywane przez Wnioskodawcę za inne osoby (osoby trzecie).

Zgodnie z art. 805 § 1 ww. Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (czyli tak jak w opisanej sprawie). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Wnioskodawca bowiem zawiera umowę ubezpieczenia i Wnioskodawca poniesie koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo, iż otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Wnioskodawcę w rezultacie zapewniać będzie tym osobom ochronę. Chronić je będzie przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych wskutek podejmowania (lub nie podejmowania) przez nich decyzji w związku z pełnieniem swoich funkcji.

W przypadku zawartej przez Wnioskodawcę umowy ubezpieczeniowej krąg osób (podmiotów) ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty; ubezpieczenie obejmuje bowiem byłych, obecnych i przyszłych członków Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorów Zarządzających i wszystkich członków innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych, osobiście odpowiedzialnych wspólników, osoby powołane do prowadzenia spraw spółki oraz członków organów nadzorczych i doradczych osobowych spółek prawa handlowego, menadżerów tymczasowych, jeżeli zostali powołani na stanowiska Dyrektorów lub Członków Zarządu, pełnomocników o ogólnym zakresie umocowania, prokurentów, osoby pełniące funkcje nadzorcze oraz osoby upoważnione do składania podpisów w imieniu ubezpieczonej Spółki, powołanych likwidatorów, zastępców osób wymienionych powyżej, a także pracowników pełniących funkcje zarządcze. Wnioskodawca wskazał również, że ubezpieczonymi mają być również współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni w związku nieprawidłowym zachowaniem objętym ochroną ubezpieczeniową.

Z powyższego wynika, że umowa ubezpieczenia dotyczy nie tylko członków władz Wnioskodawcy czy pracowników pełniących określone funkcje ale i szerokiego grona osób trzecich, którego w żaden sposób nie da się określić.

Jak z treści wniosku wynika, osoby ubezpieczone nie zostały w umowie określone z imienia i nazwiska, a ochrona ubezpieczeniowa udzielona ma być wszystkim byłym, obecnym i przyszłym członkom władz. Natomiast składka na ubezpieczenie została określona ryczałtowo i nie będzie zależała od ilości osób objętych ubezpieczeniem.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż o ile aktualny: skład członków organów Wnioskodawcy, aktualnych: pracowników pełniących określone funkcje zarządcze lub nadzorcze, również aktualnych: małżonków, konkubentów, partnerów życiowych, przedstawicieli prawnych lub cesjonariuszy osób ubezpieczonych ? jest możliwy do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do identyfikowania na ten dzień, jak np. przyszłych członków organów czy spadkobierców, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, a tym samym nie można ustalić danych przyszłych członków organów, danych współmałżonków, konkubentów czy spadkobierców tych osób. Nie można również ustalić danych wszystkich spadkobierców osób pełniących obecnie powyższe funkcje. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.