Czy wartość ponoszonych przez pracodawcę zryczałtowanych opłat za obowiązkowe i dodatkowe świadczenia (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2008r. (data wpływu do tut. Biura 20 października 2008r.) uzupełnionym w dniu 13 stycznia 2009r.,15 stycznia 2009r. oraz w dniu 23 stycznia 2009r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• zasad opodatkowania obowiązkowych świadczeń medycznych na rzecz pracowników- jest prawidłowe,
  
• zasad opodatkowania dodatkowych świadczeń medycznych na rzecz pracowników- jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania obowiązkowych i dodatkowych świadczeń medycznych na rzecz pracowników.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi pismem z dnia 30 grudnia 2008r. Znak: ... i ... wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 13 stycznia 2009r.,15 stycznia 2009r. oraz w dniu 23 stycznia 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka będąca wnioskodawcą podpisała z Centrum umowę u udzielanie przez Centrum świadczeń zdrowotnych dla swoich pracowników. Zasady udzielania świadczeń są opisane w umowie (wraz z załącznikami i porozumieniem) będącej załącznikiem do niniejszego wniosku. Są to świadczenia zarówno dotyczące obowiązkowych badań lekarskich, o których wprost mówią przepisy Kodeksu Pracy jak i dodatkowe świadczenia zdrowotne. Dodatkowe świadczenia zdrowotne mają zróżnicowany zakres nazwany ?standard? lub ?profilaktyka plus?. Za całość świadczeń wnioskodawca płaci zryczałtowane wynagrodzenie miesięczne uzależnione od ilości pracowników upoważnionych do korzystania z poszczególnych świadczeń.

Wysokość wynagrodzenia nie zależy od ilości zrealizowanych świadczeń. Firma wnioskodawcy nie otrzymuje też informacji ani nie posiada wiedzy, czy i który z pracowników skorzystał z dodatkowych świadczeń zdrowotnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy świadczenia medyczne, o których mowa powyżej są przychodem dla pracownika...

Wnioskodawca uważa, że żadne z powyższych świadczeń nie są przychodem dla pracownika.

Nie są przychodem pracowników świadczenia zdrowotne wynikające z przepisów prawa pracy, co wynika z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższy przepis zwalnia od podatku dochodowego świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W przypadku korzystania przez pracowników z dodatkowych świadczeń zdrowotnych finansowanych przez firmę wnioskodawcy, ustalenie przychodu ze stosunku pracy uzależnione jest od tego czy wnioskodawca jest w stanie określić koszt tych wydatków przypadający na jednego pracownika, czy też nie. Ponieważ na żadnym etapie firma wnioskodawcy nie posiada takiej wiedzy, dlatego świadczenia te nie są przychodem dla pracownika. Przedstawiając powyższe stanowisko wnioskodawca brał pod uwagę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (sygn. akt. ...), który stwierdził, m.in. że samo postawienie do dyspozycji pracownika nieodpłatnych świadczeń nie jest opodatkowane, bo nie jest spełniony warunek otrzymania świadczenia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ww. ustawy źródłami przychodów są m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot ?w szczególności? oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 ? 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przy tym, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się ? jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione ? według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej ?zakładami pracy?, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, (?).

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka podpisała umowy z Centrum o świadczenie obowiązkowych oraz dodatkowych usług medycznych na rzecz pracowników Spółki. Dodatkowe świadczenia zdrowotne mają zróżnicowany zakres dostępnych usług medycznych. Spółka płaci Centrum za całość świadczeń zryczałtowane wynagrodzenie miesięczne uzależnione od ilości pracowników upoważnionych do korzystania z poszczególnych świadczeń. Wysokość wynagrodzenia nie zależy od ilości zrealizowanych świadczeń.

Zatem, jeżeli pracodawca ponosi koszty opieki medycznej wynikające z obowiązkowej opieki z zakresu medycyny pracy i koszty profilaktycznej opieki niezbędnej z uwagi na warunki pracy, wówczas wartość kosztów poniesionych przez zakład pracy przypadająca na pracownika nie stanowi przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy, iż nie są przychodem pracowników świadczenia zdrowotne wynikające z przepisów prawa pracy należy uznać za prawidłowe.

Natomiast, jeżeli pracodawca ponosi na rzecz pracownika koszty dodatkowej opieki medycznej, wówczas łączna wartość kosztów poniesionych przez zakład pracy przypadająca na pracownika stanowi przychód ze stosunku pracy dla pracownika.

Nie można się zgodzić z twierdzeniem Spółki, że otrzymywane nieodpłatnie przez pracownika świadczenia zdrowotne nie podlegają opodatkowaniu jako przychody ze stosunku pracy, ponieważ umowa o świadczenie usług medycznych, zawarta między pracodawcą, a Centrum, określa ryczałtowe wynagrodzenie ustalone na podstawie ogólnej liczby pracowników, którym przysługują świadczenia zdrowotne niezależnie od tego, czy poszczególni pracownicy będą korzystać z tych świadczeń zdrowotnych i Spółka nie jest w stanie ustalić kosztów wydatków przypadających na jednego pracownika.

Należy zauważyć, iż o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie przez pracownika pakietu medycznego (o określonej wartości pieniężnej), dającej prawo do skorzystania z niej w ramach zawartej przez pracodawcę umowy. Objęcie pracownika nieobowiązkową opieką medyczną stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen jego zakupu. Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z otoczeniem pracowników nieobowiązkową opieką medyczną w ramach dodatkowej usługi medycznej nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika. Spółka jest bowiem w stanie określić liczbę osób uprawnionych do korzystania z opieki medycznej jak również zna globalną wartość zakupionej usługi. Zatem Spółka jest w posiadaniu informacji jaki jest koszt świadczenia przypadający na danego pracownika.

Podkreślenia wymaga, iż w przypadku ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez uprawnioną osobę w danym miesiącu z usługi, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń.

Będąc osobą uprawnioną do świadczeń medycznych objętych usługą, pracownik w danym okresie może np. nie skorzystać z żadnych usług lub też skorzystać z usług o faktycznej wartości daleko wykraczających poza odpłatność ryczałtową. Ilość faktycznie wykorzystanych usług przez pracownika nie wpływa na wysokość odpłatności ustalonej w sposób ryczałtowy. Wartość ta jest stała i jest ponoszona za gotowość świadczenia usług objętych pakietem na rzecz konkretnego pracownika, w okresie za który została zapłacona.

W związku z tym, przychodem nie będzie wartość rzeczywiście skonsumowanych usług medycznych, lecz wartość świadczenia uzyskiwanego przez pracownika, jakim jest możliwość skorzystania z takich usług.

Jednocześnie należy podkreślić, iż usługa objęcia opieką medyczną, finansowana pracownikom przez pracodawcę jest powszechna na polskim rynku i odpłatność z tego tytułu wynika z faktu objęcia opieką medyczną, a nie z faktu korzystania z konkretnych świadczeń. Tego typu umowy polegają z jednej strony na przekazaniu świadczenia pieniężnego, a z drugiej na przyrzeczeniu zapewnienia opieki medycznej w razie takiej potrzeby. W związku z tym pracownik, gdyby nie otrzymał przedmiotowego świadczenia od Spółki, mógłby indywidualnie zawrzeć taką umowę, ponosząc z tego tytułu wydatek.

Reasumując należy stwierdzić, że cena zakupu nieobowiązkowych usług medycznych wykupionych przez pracodawcę dla pracowników stanowić będzie dla pracownika przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy, że w przypadku korzystania przez pracowników z dodatkowych świadczeń zdrowotnych finansowanych przez firmę wnioskodawcy, świadczenia te nie są przychodem dla pracownika należy uznać za nieprawidłowe.

W związku z informacją o dołączeniu do wniosku załączników należy zauważyć, że wskazane dokumenty nie były załączone do wniosku. Jednakże nawet gdyby dokumenty te zostały dołączone do wniosku to, wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny złączonych do wniosku dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Ponadto odnosząc się do przywołanego przez Spółkę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (sygn. akt ...) należy stwierdzić, że powołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast wyrok ten nie jest wiążący dla organu wydającego przedmiotowa interpretację, gdyż wyroki sądowe nie są źródłami prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.