Czy w przypadku przyszłej sprzedaży wierzytelności pożyczkowej innemu podmiotowi, przychodem (z praw (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 06 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura ? 17 sierpnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności:

• w części zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu naliczonych odsetek od pożyczonego kapitału ? jest nieprawidłowe,
• w pozostałej części ? jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca rozważa udzielenie oprocentowanej pożyczki innej osobie fizycznej. Założeniem jest, że pożyczka (kapitał) wraz z odsetkami zostanie przez pożyczkobiorcę zwrócona. Gdyby tak jednak się w przyszłości nie stało, wnioskodawca będzie starał się odzyskać pożyczone pieniądze prawnie dopuszczalnymi środkami, w tym bierze pod uwagę możliwość sprzedaży wierzytelności pożyczkowej innemu podmiotowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku przyszłej sprzedaży wierzytelności pożyczkowej innemu podmiotowi, przychodem (z praw majątkowych) będzie otrzymana od nabywcy kwota pieniędzy, a kosztem ? wartość nominalna wierzytelności pożyczkowej (kapitał plus odsetki naliczone do dnia sprzedaży)...

Wnioskodawca wskazał, iż pierwszą kwestią do rozstrzygnięcia jest kwalifikacja źródła przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie rozstrzyga tego w sposób jednoznaczny, ale w konsekwentnej opinii sądów, organów podatkowych i komentatorów sprzedaż wierzytelności jest objęta art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, czyli właściwym źródłem są kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Na poparcie powyższej kwalifikacji do źródła wnioskodawca przywołał pismo Ministerstwa Finansów z dnia 28 marca 1996r. znak. PO2/4-8010/01407/94, opublikowane w Biuletynie Skarbowym Nr 1996/6/8 oraz wyrok Naczelnego Sądu Najwyższego z dnia 18 maja 2010 r., sygn. II FSK 47/09.

Zdaniem wnioskodawcy, skoro opodatkowanie sprzedaży wierzytelności następuje według schematu przewidzianego dla kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, to biorąc pod uwagę fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera precyzyjnych regulacji w zakresie ustalania przychodów i kosztów tego źródła przychodów, należy zastosować regulacje ogólne. Zgodnie z art. 11 ust 1 ustawy, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Tym samym, przychodem w omawianej sytuacji będą otrzymane od ewentualnego nabywcy pieniądze za wierzytelność pożyczkową. Przychód ten powinien być ujawniony w zeznaniu rocznym. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W omawianej sprawie, zdaniem wnioskodawcy, kosztem będzie wartość nominalna wierzytelności (kapitał plus odsetki naliczone do dnia sprzedaży). Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca przywołał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 września 2009r. znak: IPPB3/423-454/09-4/JB.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast art. 18 ustawy stanowi, iż za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie ?w szczególności?. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi. Przy podziale praw na majątkowe i niemajątkowe podstawę będzie stanowił interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Będą to więc także wierzytelności, wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych (np. wierzytelności z tytułu umowy sprzedaży czy też umowy pożyczki).

Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania środków pieniężnych. Wartością przychodu ze sprzedaży prawa majątkowego, jakim jest wierzytelność, jest kwota otrzymana ze sprzedaży tego prawa.

W zapisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie ustalił szczególnej zasady określania dochodu z takich praw majątkowych jak wierzytelności, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, a zatem w tym zakresie należy stosować ogólną definicję określoną w art. 9 ust. 2 ustawy, zgodnie z którą dochodem ze źródeł przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawcą nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów. A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w racjonalnym związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca rozważa udzielenie oprocentowanej pożyczki innej osobie fizycznej. Założeniem jest, że pożyczka (kapitał) wraz z odsetkami zostanie przez pożyczkobiorcę zwrócona. Gdyby tak jednak się w przyszłości nie stało, wnioskodawca będzie starał się odzyskać pożyczone pieniądze prawnie dopuszczalnymi środkami, w tym bierze pod uwagę możliwość sprzedaży wierzytelności pożyczkowej innemu podmiotowi.

Uwzględniając przedstawione przez wnioskodawcę zdarzenie przyszłe, z którego nie wynika, iżby udzielenie pożyczki (zawarcie umowy pożyczki) było związane z ewentualną działalnością gospodarczą oraz ww. przepisy prawa należy stwierdzić, że przychód z tytułu sprzedaży przedmiotowej wierzytelności stanowić będzie - jako przychód z praw majątkowych - kwota wynikająca z umowy sprzedaży. Dochodem ze sprzedaży wierzytelności w wyniku cesji będzie z kolei różnica pomiędzy otrzymaną przez wnioskodawcę kwotą od podmiotu przejmującego wierzytelność, a poniesionymi kosztami uzyskania przychodu. Do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć kwotę udzielonej pożyczki. Jeżeli natomiast koszty uzyskania przekroczą sumę przychodów, różnica będzie stratą ze źródła przychodów. Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. A zatem w zeznaniu podatkowym wnioskodawca winien wykazać zarówno przychód ze sprzedaży wierzytelności, jak i koszty uzyskania przychodu w pozycji ?prawa autorskie i inne prawa, o których mowa w art. 18 ustawy?.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe w części, w której wskazuje, iż otrzymana w wyniku sprzedaży wierzytelności kwota stanowić będzie przychód z praw majątkowych.

Nie można natomiast zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, w którym stwierdza, iż kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna wierzytelności (kapitał plus odsetki naliczone do dnia sprzedaży). Niewątpliwie kosztem uzyskania przychodu będzie wartość wierzytelności (kwota udzielonej pożyczki); nie można jednakże do kosztów uzyskania przychodu zaliczyć odsetek. W art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wyraźnie wskazał, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W tej definicji nie mieszczą się zatem odsetki przysługujące pożyczkodawcy w związku z udzieloną pożyczką, bowiem nie stanowią one poniesionych przez wierzyciela wydatków. W tej części zatem stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcęi stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.