Czy wnioskodawca dokonując wypłat trenerom ma obowiązek, jako płatnik, pobrać od dokonywanych wypłat (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2009r. (data wpływu do tut. Biura 16 grudnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłat dokonywanych trenerom sportowym - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłat dokonywanych trenerom sportowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca podpisał kontrakty z trenerami, którzy trenują drużynę piłkarską. Trenerzy w ramach tych kontraktów występują jako przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą oraz zarejestrowani podatnicy VAT czynni. Za wykonanie czynności przewidzianych kontraktem trenerzy wystawiają faktury VAT. Spółka wypłaca kwoty wynikające z faktur i od dokonywanych wypłat nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wynagrodzenie trenera jest uzależnione od osiągniętych przez drużynę wyników sportowych. Trenerzy w swoich wpisach do ewidencji działalności gospodarczej mają wpisaną w zakresie działalności ? działalność sklasyfikowaną według PKD (2004) pod symbolem 92.62.Z, to jest ?Działalność związana ze sportem, pozostała?.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca dokonując wypłat trenerom, o których mowa w pytaniu ma obowiązek, jako płatnik, pobrać od dokonywanych wypłat zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy przy dokonywaniu wypłat wynagrodzeń trenerom współpracującym z klubem jako jednoosobowi przedsiębiorcy wnioskodawca nie będzie miał obowiązku, jako płatnik, pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Do takiego przekonania wiedzie treść art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że płatnik nie ma obowiązku pobrania podatku od podatnika z tytułu dokonywanych na jego rzecz wypłat ze źródła przychodu określonego w art. 13 pkt 2 i 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Taki zapis jest w treści kontraktów oraz ma oparcie w treści wpisów do ewidencji działalności gospodarczej trenerów. Opis do PKD (2004) wskazuje, iż pod symbolem 92.62.Z mieści się działalność prowadzona na własny rachunek przez sportowców, sędziów, instruktorów, trenerów, chronometrażystów itp. Zapis ten wskazuje jednoznacznie, iż przedmiotem działalności może być działalność prowadzona przez trenerów.

Nie będzie miał w opisanej sytuacji, zdaniem wnioskodawcy, również zastosowania przepis art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
   
   

Dla zastosowania przepisu art. 5b ust. 1 konieczne jest spełnienie łączne opisanych wyżej warunków. Jednakże w przedstawionym stanie faktycznym nie ziszcza się warunek opisany w pkt 2 art. 5b, gdyż trener wykonujący swoje zadania nie czyni tego pod niczyim kierownictwem. Trener opiera się wyłącznie na swojej wiedzy i doświadczeniu, a nie na otrzymanych poleceniach.

Powyższe uwarunkowania sprawiają, że przychód uzyskiwany przez trenera będzie przychodem z działalności gospodarczej, a co za tym idzie wnioskodawca, jako płatnik, nie ma obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy od wypłat dokonywanych trenerom z tytułu realizacji kontraktu.

Podkreślić również należy, że organ ewidencyjny dla działalności gospodarczej (np. Prezydent miasta) dokonał wpisu do ewidencji obejmującej zakres ?Pozostała działalność związana ze sportem?, co w przekonaniu wnioskodawcy, przesądza, że trener wykonuje w tym zakresie działalność gospodarczą, a co za tym idzie osiąga przychody z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Definicja działalności gospodarczej w ustawie o swobodzie działalności oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zbieżna poza warunkiem zawartym w ustawie podatkowej, który wyłącza z przychodów z działalności gospodarczej te przychody, które są zaliczane do innych źródeł przychodu, wśród których są też przychody z działalności wykonywanej osobiście.

W przekonaniu wnioskodawcy ustawodawca dopuścił jednak możliwość uznania, iż niektóre przychody, mimo że zostały wymienione również w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być traktowane, zgodnie z wolą i działaniem podatnika, jako przychody z innych źródeł. Przekonuje o tym treść art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym, zgodnie z którym płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (a więc i z tytułu osobiście wykonywanej działalności trenerskiej), jeżeli podatnik (trener) złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych. W przeciwnym razie przepis art. 41 ust. 2 ustawy byłby martwy, gdyż bez względu na złożone oświadczenia podatnika płatnik i tak musiałby pobrać od niego podatek.

Podkreślić również należy, że w powołanym art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie wprowadza warunku fakultatywnego, a bezwzględny. Przepis ten nie stanowi, iż płatnik ?może nie pobrać zaliczek?, lecz jasno wskazuje, że ?płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek?. Ustawowe wyłączenie obowiązku pobrania przez płatnika zaliczek ma charakter jednoznaczny, który nie budzi wątpliwości. Zakładając zasadę racjonalności ustawodawcy nie można domniemać, iż jego celem, przy formułowaniu treści art. 41 ust. 2 ustawy, było inne, niż to wynika z literalnego brzmienia przepisu określenie obowiązków (lub ich braku) płatników w przypadku dokonywania wypłat z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8 ustawy przy jednoczesnym posiadaniu przez płatnika oświadczenia złożonego przez podatnika, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Podkreślić też należy, że brak obowiązku pobrania zaliczek na podatek dochodowy przez płatnika nie dotyczy wszystkich przychodów zawartych w katalogu art. 13, a jedynie ich część, to jest tę wynikającą z pkt 2 i 8 art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o sporcie kwalifikowanym (Dz. U. Nr 155, poz. 1298 ze zm.) sport kwalifikowany jest formą aktywności człowieka związaną z uczestnictwem we współzawodnictwie sportowym, organizowanym lub prowadzonym w określonej dyscyplinie sportu przez polski związek sportowy lub podmioty działające z jego upoważnienia.

W myśl art. 45 ww. ustawy zajęcia w zakresie sportu kwalifikowanego mogą prowadzić wyłącznie trenerzy i instruktorzy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej, po otrzymaniu licencji trenera, o której mowa w art. 46.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

I tak, źródłami przychodów są m.in.:

• działalność wykonywana osobiście (pkt 2),
• pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).
  
  

Stosownie do treści art. 13 pkt 2 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na postawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Z kolei definicję działalności gospodarczej zawiera art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przez użyte w ustawie pojęcie działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej należy rozumieć działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Definicję powyższą uzupełnia regulacja zawarta w art. 5b ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
   
   

Zgodnie z treścią ww. przepisu, niemożność uznania określonych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą zachodzi w przypadku łącznego wystąpienia wskazanych powyżej warunków. Oznacza to, iż w przypadku, gdy chociaż jeden z ww. warunków nie zostanie spełniony, wyłączenie to nie będzie miało miejsca, a czynności wykonywane przez podatnika będą uznawane za działalność gospodarczą ? oczywiście przy założeniu, że działalność ta spełnia kryteria wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotną cechą pozarolniczej działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności zarobkowej w sposób zorganizowany, we własnym imieniu i na własny rachunek.

Skoro więc z przepisów powołanej wyżej ustawy o sporcie kwalifikowanym wynika, że w celu umożliwienia sportowcom profesjonalnego uprawiania sportu - działalność sportową organizuje i prowadzi związek sportowy lub podmioty (kluby sportowe) działające z jego upoważnienia, oznacza to, że działalności tej, w sposób zorganizowany oraz we własnym imieniu i na własny rachunek ? nie prowadzi trener, który podpisze kontrakt z klubem sportowym.

Wskazać również należy na osobisty charakter czynności wykonywanych przez trenera sportowego w ramach kontraktu zawartego z klubem sportowym. Przychód ten może uzyskać jedynie konkretna osoba z uwagi na swoje zdolności czy umiejętności. Ta właśnie okoliczność odróżnia w istotny sposób przychody z działalności wykonywanej osobiście od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przedsiębiorca może bowiem powierzyć wykonywanie świadczeń pracownikowi lub zlecić podwykonawcy. Trener czynności mu przynależne musi wykonać sam.

W art. 5a pkt 6 ustawy, oprócz elementu pozytywnego (prowadzenia działalności zarobkowej w sposób zorganizowany i ciągły), ustawodawca wprowadził także element negatywny, tzn. że uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczone do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy. Jeżeli zatem uzyskiwany przez osobę fizyczną przychód zaliczany jest w świetle wskazanych powyżej przepisów do odrębnego źródła przychodów, to nawet spełnienie pozytywnego elementu definicji określonej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy nie powoduje, że przychód podatkowo będzie uznawany za pochodzący z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, fakt iż art. 13 pkt 2 ustawy wymienia przychody trenera jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, określonej w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, wyklucza zakwalifikowanie przychodów uzyskanych przez niego z tego tytułu do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ust. 1 ustawy, nawet wówczas gdyby przychody te uzyskane były w ramach zarejestrowanej przez trenera działalności gospodarczej.

Bez znaczenia dla klasyfikacji przychodów do określonego źródła na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozostaje również fakt, że trenerzy dokonują rejestracji w organie ewidencyjnym jako osoby prowadzące działalność gospodarczą. Regulacją klasyfikacji przychodu do określonego źródła ? dla celów podatkowych zajmują się bowiem wyłącznie przepisy podatkowe.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przychody trenera na podstawie kontraktu z klubem sportowym kwalifikuje się do źródła przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 ustawy - działalności wykonywanej osobiście.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2 ww. ustawy powoduje, iż na płatniku dokonującym wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik ma (w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym zaliczkę pobrano) obowiązek przekazania pobranej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy).

Jednocześnie podatnik osiągający przedmiotowe dochody obowiązany jest wykazać je w zeznaniu rocznym, wraz z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Możliwa jest więc sytuacja, w której podatnik, świadcząc określone usługi na rzecz płatnika na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło, świadczy je w ramach swojej działalności gospodarczej. W takiej sytuacji to podatnik powinien odprowadzać zaliczki na podatek od tych dochodów, które są dochodami z działalności gospodarczej.

Jednakże, jak wynika z przedstawionej uprzednio argumentacji, w przypadku zawartego przez klub sportowy z trenerem kontraktu, nie jest możliwe przyjęcie, że trener wykonuje czynności wynikające z takiego kontraktu w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż wnioskodawca podpisał kontrakty z trenerami, którzy trenują drużynę piłkarską. Trenerzy w ramach tych kontraktów występują jako przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą oraz zarejestrowani podatnicy VAT czynni. Za wykonanie czynności przewidzianych kontraktem trenerzy wystawiają faktury VAT. Spółka wypłaca kwoty wynikające z faktur i od dokonywanych wypłat nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wynagrodzenie trenera jest uzależnione od osiągniętych przez drużynę wyników sportowych. Trenerzy w swoich wpisach do ewidencji działalności gospodarczej mają wpisaną w zakresie działalności ? działalność sklasyfikowaną według PKD (2004) pod symbolem 92.62.Z, to jest ?Działalność związana ze sportem, pozostała?.

Uzyskiwane przez trenerów przychody z tytułu wykonywania czynności wynikających z kontraktu stanowią przychody z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Zatem na wnioskodawcy jako płatniku spoczywa obowiązek pobierania zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z 41 ust. 1 ww. ustawy. Złożone przez trenerów oświadczenia, iż wykonywane przez nich czynności na rzecz wnioskodawcy dokonywane są w ramach wpisu do ewidencji działalności gospodarczej nie wywiera zatem - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? skutków w postaci zwolnienia wnioskodawcy z obowiązków płatnika z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz zawodników.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.