Czy zawarcie umowy na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego o przejęciu długu podlega opodatkowaniu (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08 maja 2012 r. (data wpływu do tut. Biura ? 11 maja 2012 r.), uzupełnionym w dniach 20 i 25 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy przejęcia zobowiązania wynikającego z zaciągniętych pożyczek - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy przejęcia zobowiązania wynikającego z zaciągniętych pożyczek.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 17 lipca 2012 r. znak: IBPB II/1/436-165/12/MZ, IBPB I/2/423-520/12/MO wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 20 lipca 2012 r. (uiszczenie dodatkowej opłaty) oraz w dniu 25 lipca 2012 r. (data wpływu pisemnego uzupełnienia).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.), podmiot z siedzibą na terytorium Polski jest dłużnikiem X Spółki z o.o., z siedzibą na terytorium Polski, z tytułu zaciągniętych pożyczek. Wierzytelność X Spółki z o.o. obejmuje kwotę główną pożyczki oraz kwotę naliczonych odsetek.

Jednocześnie X Spółka z o.o. z tytułu istniejących pożyczek jest dłużnikiem kapitałowej Spółki Y, z siedzibą zagranicą. Zgodnie z treścią zawartych umów X Spółka z o.o. zobowiązała są do zwrotu kwot nominalnych (głównych) udzielonych pożyczek wraz z kwotami naliczonych odsetek.

W chwili obecnej Wnioskodawca rozważa jednak przejęcie od X Spółki z o.o. jej długu z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę Y, na podstawie art. 519 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny jako tzw. ?zmianę dłużnika?. Na kwotę przejętego długu składać się będzie kwota główna pożyczek i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez X Spółkę z o.o. aż do momentu zawarcia umowy o ?zmianę dłużnika?. W zamian za przejęcie długu przez Wnioskodawcę, X Spółka z o.o. dokona kompensaty przysługującej jej wierzytelności wobec Wnioskodawcy z tytułu wymagalnych pożyczek z roszczeniem Wnioskodawcy wobec X Spółki z o.o. o wynagrodzenie z tytułu przejęcia przez Wnioskodawcę długu X Spółki z o.o. z tytułu pożyczek wobec Spółki Y. Przy czym łączne kwoty będą równe w ramach każdego z potrąconych zobowiązań, w rezultacie czynność ta nie będzie wymagać po stronie Wnioskodawcy i X Spółki z o.o. powstania dodatkowych przepływów pieniężnych. Ostatecznie, X Spółka z o.o. przestanie być dłużnikiem Spółki Y (w jej miejsce wstąpi Wnioskodawca) i wierzycielem Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w wyniku odpłatnego przejęcia przez Wnioskodawcę długu X Spółki z o.o. w zamian za kompensatę wierzytelności Wnioskodawcy z tego tytułu z jego zobowiązaniem względem X Spółki z o.o. z tytułu pożyczek, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, rozważana transakcja nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W uzasadnieniu swego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że w świetle art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają wyłącznie wyraźnie wskazane w tym przepisie czynności prawne np. umowa sprzedaży, umowa zamiany, umowa darowizny czy umowa pożyczki. Katalog takich czynności stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że jeżeli jakaś czynność prawna nie została wyraźnie wskazana w art. 1 ust. 1 ustawy, to nie podlega ona podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Przy czym należy zaznaczyć, że o kwalifikacji danej czynności prawnej do katalogu tych czynności, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie decyduje jej nazwa, lecz jej treść, a w szczególności tzw. essentialia negotii (tzn. przedmiotowo istotne elementy czynności prawnej).

W opinii Wnioskodawcy, żeby ustalić czy przejęcie długu będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych należy stwierdzić czy treść tej czynności prawnej odpowiada treści jednej z czynności prawnych, które zostały wyraźnie wskazane w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 519 § 1 i § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu); przejęcie długu może nastąpić przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela. Zatem w kontekście cytowanego przepisu można stwierdzić, że podstawę prawną przejęcia długu stanowi umowa między dłużnikiem a osobą trzecią i oświadczenie wierzyciela o zgodzie na zmianę dłużnika, zaś do essentialia negotii takiej czynności prawnej zaliczają się np. przedmiot czynności prawnej (tzn. dług) oraz strony czynności prawnej (dłużnik, osoba trzecia, wierzyciel).

Analiza treści czynności prawnych wyraźnie wskazanych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych prowadzi do wniosku, że ich podstawy prawne oraz essentialia negotii różnią się zasadniczo od podstawy prawnej oraz essentialia negotii czynności przejęcia długu. W ocenie Wnioskodawcy, pozwala to stwierdzić, że nie można w żaden sposób kwalifikować przejęcia długu jako czynności prawnej wchodzącej w skład katalogu zamkniętego z art. 1 ust. 1 ustawy i tym samym podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca powołał wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego:

• z dnia 05 czerwca 1996 r. sygn. akt III SA 549/95,
  
• z dnia 23 stycznia 1997 r. sygn. akt SA/Bk 41/96,
  
• z dnia 10 listopada 1999 r. sygn. akt SA/Bk 289/99
  

oraz interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

• z dnia 27 lutego 2009 r. znak: IBPB II/1/436-32/08/MZ,
  
• z dnia 22 czerwca 2009 r. znak: IBPB II/1/436-90/09/MZ,
  
• z dnia 18 stycznia 2011 r. znak: IBPB II/1/436-262/10/MZ.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

• umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
• umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
• umowy darowizny ? w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
• umowy dożywocia,
• umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności ? w części dotyczącej spłat lub dopłat,
• ustanowienie hipoteki,
• ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
• umowy depozytu nieprawidłowego,
• umowy spółki.
  
  

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza przejąć dług X Spółki z o.o. wobec zagranicznej Spółki Y, z tytułu pożyczek. Na kwotę przejętego długu składać się będzie kwota główna pożyczek i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez X Spółkę z o.o. aż do momentu zawarcia umowy o przejęciu długu. W zamian za przejęcie przez Wnioskodawcę zobowiązania z tytułu ww. pożyczek X Spółka z o.o. dokona kompensaty swoich wierzytelności wobec Wnioskodawcy, z tytułu wymagalnych pożyczek z roszczeniem Wnioskodawcy wobec X Spółki z o.o. o wynagrodzenie z tytułu przejęcia przez Wnioskodawcę ww. długu X Spółki z o.o. Umowa zostanie zawarta na podstawie art. 519 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.? Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W związku z powyższym, wyjaśnia się, że umowa przejęcia długu, uregulowana w art. 519 Kodeksu cywilnego polega na tym, że osoba trzecia wstępuje w miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Przejęcie długu może nastąpić:

1. przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2. przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.
   
   

Jak już wspomniano powyżej, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Wobec powyższego, zawarcie na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego umowy o przejęciu przez Wnioskodawcę długu X Spółki z o.o. wobec Spółki Y w zamian za dokonanie przez X Spółkę z o.o. kompensaty jej wierzytelności wobec Wnioskodawcy z roszczeniem Wnioskodawcy wobec niej o wynagrodzenie z tytułu przejęcia ww. długu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych chyba, że zawarta czynność będzie nosić znamiona którejkolwiek z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych oraz interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.