Czy podział spółki kapitałowej przez wydzielenie wiążący się z zawiązaniem nowej spółki podlega (...)

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych utworzenia spółki w wyniku podziału spółki przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka akcyjna) planuje dokonać podziału jednej ze spółek zależnych. Podział odbyłby się poprzez wydzielenie ze spółki zależnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podział odbyłby się na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, bez obniżania kapitału podstawowego spółki dzielonej i sfinansowany byłby w całości z kapitału zapasowego spółki dzielonej. Zarówno spółka dzielona jak i spółka wydzielana będą spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością. Podział spółki dzielonej oraz umowa spółki wydzielanej zostaną zawarte w jednym akcie notarialnym podjętym poprzez nadzwyczajne zgromadzenie wspólników spółki dzielonej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy umowy Spółek kapitałowych powstałych w wyniku podziału poprzez wydzielenie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem wnioskodawcy, podziały spółek kapitałowych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca wskazał, iż powyższe wynika z ustawy z dnia 07 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209 poz. 1319) (art. 1). Zgodnie z tą ustawą za zmianę umowy spółki nie uważa się już podziału spółki. Do dnia 31 grudnia 2008r. za zmianę umowy spółki, w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 uważało się ?przekształcenie, podział lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego?. Jednakże od dnia 01 stycznia 2009r. za zmianę umowy spółki skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o tym podatku uważa się jedynie ?przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego?. Wnioskodawca wskazał również, że obowiązek zwolnienia czynności restrukturyzacyjnych z podatku od czynności cywilnoprawnych wynika z art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335/EWG.

Według wnioskodawcy należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają jedynie enumeratywnie wymienione czynności w art. 1. W związku z powyższym umowa spółki kapitałowej zawarta w związku z podziałem innej spółki kapitałowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca wskazał, iż wykreślenie ustawą z dnia 07 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynności związanych z podziałem spółki miało na celu implementację Dyrektywy Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008r. (Dz. Urz. UE L. 46 z dnia 21 lutego 2008r., s. 11). W ocenie wnioskodawcy implementowanie Dyrektywy Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Zdaniem wnioskodawcy podział spółki dzielonej poprzez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowozawiązanej spółki jest właśnie czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w Dyrektywie i nie może pod żadnym pozorem podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko, wnioskodawca powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2009r. sygn. akt III SA/Wa 527/09 oraz na interpretacje indywidualne wydane przez:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:
   - z dnia 02 grudnia 2009r. Znak: IBPB II/1/436-240/09/MZ,
2. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy:
   - z dnia 02 lutego 2010r. Znak: ITPB2/436-176/09/MK,
3. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:
   - z dnia 12 kwietnia 2010 r. Znak: IPPB2/436-32/10-2/AF.
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ww. ustawy podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają: umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się:

1. przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę syego stanowisko wnioskodawcz naleudzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2. przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
3. przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;
4. przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
   1. rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
   2. siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego

-także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Z powyższego przepisu wynika zatem, że do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się m.in. podziały spółek przez wydzielenie.

Ww. uregulowania wynikają ze zmian wprowadzonych z dniem 01 stycznia 2009r. ustawą z dnia 07 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319). Zmiany te miały na celu dostosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W nowelizacji wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008r., s.11). Dyrektywa ta zastąpiła Dyrektywę Rady z dnia 17 lipca 1969r. Nr 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE 249 z dnia 03 października 1969r., s.25) oraz jej zmiany. Nowy akt wspólnotowy uprościł i uporządkował prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych. Wprowadził korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Zgodnie z powyższym, w celu zapewnienia zgodności polskich przepisów z prawem Unii Europejskiej, zmieniona ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych realizuje zasadę jednokrotnego opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych.

Za zmiany o najistotniejszym znaczeniu należy uznać m.in. zawężenie katalogu czynności objętych podatkiem jako zmiana umowy spółki kapitałowej, tj. zniesienie opodatkowania podziału spółek jako czynności restrukturyzacyjnych w świetle dyrektyw.

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000r. ? Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. ? zwanej dalej ?ksh?) podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa, tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). W myśl ogólnej zasady do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej, istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana. W przypadku tej drugiej sytuacji wydzielona część majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaje przeniesiona do nowoutworzonej spółki. Stosownie do art. 530 § 2 ksh wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału. Zgodnie z art. 534 ksh plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca będący spółką akcyjną planuje dokonanie podziału jednej ze spółek zależnych. Podział odbyłby się na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ksh, poprzez wydzielenie ze spółki zależnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z podziałem nie wiązałoby się obniżenie kapitału podstawowego spółki dzielonej i byłby on w całości sfinansowany z kapitału zapasowego spółki dzielonej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż podział przez wydzielenie nie tworzy więzi kapitałowej między spółką dzieloną a nowo powstałą lub istniejącą, gdyż odbywa się to przez przeniesienie części (to jest istotne) majątku. To odróżnia podział przez wydzielenie od wyodrębnienia zorganizowanej części majątku spółki i wniesienie jej jako aportu do innej spółki - utworzenie struktury holdingowej.

Należy również wskazać, iż w przypadku tworzenia nowej spółki nie dochodzi do podwyższenia kapitału tej spółki, ale może okazać się konieczne obniżenie kapitału zakładowego spółki dzielonej, chyba że są kapitały zapasowe i rezerwowe umożliwiające wydzielenie bez obniżenia (por. A. Kidyba, Komentarz bieżący do art. 528, art. 529, art. 533, art. 541 Kodeksu spółek handlowych, LEX/el. 2009).

Reasumując, należy stwierdzić, iż spółka dzielona i spółka nowo zawiązana są spółkami uczestniczącymi w podziale, w wyniku którego ? w przypadku podziału poprzez wydzielenie ? udziały lub akcje nowo zawiązanej spółki otrzymują wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej. Skutkuje to tym, iż nowo zawiązana spółka nie jest powiązana kapitałowo ze spółką dzieloną, tak jak w przypadku wyodrębnienia zorganizowanej części majątku spółki i wniesienie jej jako aportu do innej spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, a także przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych znajdujące zastosowanie w przedmiotowej sprawie, należy wskazać, że podział spółki kapitałowej ? w tym takie czynności, jak podział spółki dzielonej oraz umowa spółki nowo zawiązanej ? nie mieści się w katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ww. ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę wyroku sądowego oraz interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.