Czy kwota zwrócona wspólnikowi Spółki z o.o. z tytułu obniżenia kapitału zakładowego będzie (...)

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2010r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m. in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. i zwrotu tej kwoty jedynemu wspólnikowi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z o.o. zajmującą się w głównej mierze działalnością rolniczą. Zarząd spółki jest jednoosobowy. Kapitał zakładowy spółki wynosił 449.400 zł i stanowił własność jedynego wspólnika będącego osobą fizyczną, który posiadał 107 udziałów, każdy po 4.200 zł. Spółka obniżyła kapitał zakładowy do 200.000 zł., czyli 100 udziałów po 2.000 zł każdy, a różnicę w wartości nominalnej w kwocie 249.400 zł będzie wypłacać w gotówce swojemu udziałowcowi.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie.

Czy wspólnik jako osoba fizyczna i właściciel udziałów w związku z obniżeniem kapitału zakładowego (zmniejszeniem się wartości nominalnej udziałów) i otrzymaniem różnicy w gotówce, będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy, u udziałowca powstanie dochód do opodatkowania w wartości zerowej, gdyż zmniejszenie udziałów jest w wartości nominalnej czyli przychód równy jest kosztom. Dochód stanowiący podstawę opodatkowania ustala się jako nadwyżkę przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczącym skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. i zwrotu tej kwoty jedynemu wspólnikowi.

Natomiast ocena stanowiska w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych jak i podatku od towarów i usług została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2011r., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast w świetle z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
   
   

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1. dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2. (uchylony),
3. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4. dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
6. w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
7. w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust.

   1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem,

8. wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.
   
   

Z powyższego wynika, że katalog przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, iż wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyrazem tego jest użycie w przepisie art. 24 ust. 5 sformułowania ?w tym także?. Faktycznie uzyskane mogą więc być także inne postacie przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Podstawowym kryterium uzyskania przychodu z udziału w zyskach osób prawnych jest jego faktyczne uzyskanie. Za przychód faktycznie otrzymany należy zaś uważać taki przychód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc przychód rzeczywiście mu wypłacony lub postawiony do dyspozycji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podjęła decyzję o obniżeniu kapitału zakładowego w drodze zmniejszenia wartości nominalnej udziałów. W związku z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki różnica w wartości udziałów powstała w wyniku obniżenia kapitału zakładowego zostanie zwrócona jedynemu wspólnikowi w gotówce, proporcjonalnie do posiadanych przez niego udziałów.

Wobec tego należy stwierdzić, że otrzymana przez jedynego wspólnika kwota stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, gdyż jest przychodem faktycznie otrzymanym. Jest to przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już bowiem wykazano, przepis ten zawiera jedynie przykładowe wyliczenie przychodów w tytułu udziału w zyskach osób prawnych, co oznacza, że do przychodów tych zalicza się także wszystkie inne nie wymienione w tym przepisie faktycznie otrzymane przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym m.in. kwotę pieniężną wypłaconą tytułem zwrotu części wartości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W takim przypadku ? co do zasady - ma zastosowanie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, gdyż przychód osiągnięty przez udziałowca (wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) stanowi jeden z rodzajów przychodów z udziału w zyskach osób prawnych. Spółka jest zobowiązana w tej sytuacji do poboru zryczałtowanego podatku od tych przychodów (art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d (art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, są jako płatnicy obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Jednakże na gruncie wymienionego wcześniej art. 24 ust. 5 ustawy ? który stanowi normę szczególną w stosunku do art. 30a ust. 6 ustawy - opodatkowaniu podlega dochód otrzymany przez wspólnika, a nie otrzymany przychód.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej uzyskanego z tytułu zwrotu części wartości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie udziały zostały objęte w całości za wkład gotówkowy, zastosowanie znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy stwierdzający, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Natomiast w sytuacji objęcia udziałów w całości za wkład niepieniężny w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,

Tym samym wydatki na objęcie udziałów poniesione przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w momencie jej zawiązania stanowią koszt uzyskania przychodu. Ponieważ umorzenie udziałów będzie jedynie częściowe to kosztami uzyskania przychodu będą jedynie wydatki na objęcie udziałów lub wartość nominalna udziałów ustalona proporcjonalnie do wielkości umorzenia czyli w takiej części w jakiej będzie umarzany każdy udział, można do kosztów uzyskania przychodu zaliczyć odpowiednią część poniesionych na objęcie wydatków lub odpowiednią część wartości nominalnej udziału.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku zwrotu jedynemu wspólnikowi Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwoty powstałej z tytułu obniżenia wartości nominalnej udziałów opodatkowaniu będzie podlegała różnica pomiędzy przychodem uzyskanym w związku z obniżeniem wartości nominalnej udziałów, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (w przypadku objęcia udziałów za gotówkę) lub wartością nominalną udziałów (w przypadku objęcia udziałów za wkład niepieniężny). W przypadku gdy przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych będzie równy lub mniejszy kosztowi uzyskania przychodu nie wystąpi dochód do opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Spółki należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.