Czy w najmie prywatnym wnioskodawczyni może zaliczyć w koszty amortyzację mieszkania - spółdzielcze (...)

UZASADNIENIE

W dniu 03 grudnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu odpisów amortyzacyjnych od spółdzielczego własnościowego prawa do lokali mieszkalnego dokonywanych według indywidualnej stawki amortyzacyjnej oraz sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zakupionych na wolnym rynku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia

02 lutego 2010r. Znak: IBPBII/2/415-1189/09/AK, IBPBII/2/415-1190/09/AK, IBPBII/2/415-1191/09/AK, IBPBII/2/415-1192/09/AK, IBPP2/443-991/09/ICz wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 22 lutego 2009r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą rozliczaną księgą przychodów i rozchodów - podatek liniowy, PIT-36L.

Dodatkowo wnioskodawczyni zamierza wynajmować mieszkanie prywatne ? najem prywatny, poza działalnością - rozliczany według zasad ogólnych na podstawie księgi przychodów i rozchodów, PIT-36. Na zakup przedmiotowego mieszkania wnioskodawczyni planuje zaciągnąć kredyt. Wnioskodawczyni wskazuje, że mieszkanie było używane 20 lat. Zakupione zostało na wolnym rynku.

Ponadto wnioskodawczyni chce wynajmować lokale mieszkalne i użytkowe w otrzymanej w spadku kamienicy - jej udział 1/3. Wnioskodawczyni podaje, iż kamienica jest używana ok. 50 lat. W uzupełnieniu wniosku wskazane zostało, iż wnioskodawczyni będzie współwłaścicielką konkretnych wyodrębnionych lokali mieszkalnych i użytkowych. Swoje udziały w lokalach mieszkalnych i użytkowych wnioskodawczyni zamierza po raz pierwszy wprowadzić do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania.

Czy w najmie prywatnym wnioskodawczyni może zaliczyć w koszty amortyzację mieszkania - spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu ? i amortyzować go według stawki 10%... W jaki sposób amortyzować spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu... Jak ustalić wartość nieruchomości zakupionej na wolnym rynku i jak ją udokumentować...

Zdaniem wnioskodawczyni, może ona w najmie prywatnym odliczać koszty amortyzacji mieszkania - spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu ? i amortyzować go wg stawki 10%. Mieszkanie posiada cechy środka trwałego, jest towarem używanym powyżej 6 lat. W ocenie wnioskodawczyni wartość nieruchomości zakupionej na wolnym rynku stanowi cena rynkowa plus nakłady.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1. Ocena stanowiska w zakresie pozostałych pytań została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), źródłem przychodu jest m.in. najem, jako odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu. Zgodnie bowiem z tym przepisem źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej (na zasadach ogólnych), podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, której zasady ustalania uzależnione od sposobu nabycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej zawarte zostały w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do postanowień art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego i wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 22g ust. 3).

Cena nabycia, stanowiąca kwotę należną zbywcy (sprzedającemu), winna wynikać z aktu notarialnego nabycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Cena ta powinna odpowiadać wartości rynkowej. Ponadto zauważyć należy, że przepisy definiujące cenę nabycia łączą kwotę należna zbywcy i koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego i wartości niematerialnej i prawnej do używania.

Reasumując, wartość początkową środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej zakupionych na wolnym rynku, w świetle wyżej powołanych przepisów, wnioskodawczyni winna ustalić w oparciu o powołany wyżej przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość początkowa środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej (w tym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego) nabytej w drodze kupna stanowi cena nabycia ustalona zgodnie z powyższymi przepisami, którą można powiększyć o wydatki związane z przystosowaniem środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania.

Natomiast aby wydatki związane z zakupem i przystosowaniem do używania, naliczone do dnia przekazania środka trwałego i wartości niematerialnej i prawnej do używania, zwiększały ich wartość początkową muszą być właściwie udokumentowane. Zatem w celu powiększenia wartości początkowej środka trwałego i wartości niematerialnej i prawnej o wydatki związane z ich zakupem i przekazaniem do używania wynajmujący powinien gromadzić dowody ich poniesienia, takie jak: faktury, rachunki i inne.

Z kolei w odniesieniu do sposobu amortyzacji spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zauważyć należy, że zgodnie z art. 22b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5. licencje,
6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.),
7. wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
   

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Treść powołanego wyżej art. 22b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, iż spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zaliczane jest do wartości niematerialnych i prawnych.

Na podstawie art. 22m ust. 4 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych m.in. od własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego dokonuje się przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej w wysokości 2,5%; przy ustalaniu wartości początkowej tego prawa podatnicy mogą stosować zasadę określoną w art. 22g ust. 10, z tym że wówczas roczna stawka amortyzacyjna wynosi 1,5% (jest to tzw. sposób uproszczony).

Według art. 22g ust. 10 ww. ustawy, podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych (art. 22m ust. 3 ustawy).

Ponadto podkreślić należy, że w celu zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma obowiązek prowadzenie ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, z wyjątkiem sytuacji, gdy wartość początkową przedmiotu najmu ustalono metodą uproszczoną (art. 22n ust. 3 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z powyższych przepisów wynika, że wartość początkową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wnioskodawczyni może ustalić wyłącznie na podstawie ceny nabycia (ponieważ zostało nabyte w drodze kupna), którą można powiększyć oraz pomniejszyć o wskazane w przepisie art. 22g ust. 3 ustawy wydatki, bądź też wartość początkową tego prawa można ustalić według podanej powyżej metody uproszczonej. Wybór jednej z powyższych metod ma bezpośredni wpływ na wysokość rocznej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w cyt. art. 22m ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku bowiem ustalenia wartości początkowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na podstawie ceny nabycia wnioskodawczyni powinna dokonywać odpisów amortyzacyjnych stosując roczną stawkę amortyzacyjną w wysokości 2,5%, natomiast w sytuacji ustalenia wartości początkowej według tzw. metody uproszczonej roczna stawka amortyzacyjna będzie wynosić 1,5%.

Zatem w odniesieniu do wartości niematerialnych i prawnych, do których zaliczane jest m.in. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego ustawodawca przewiduje tylko i wyłącznie dwa wskazane powyżej sposoby amortyzacji i związane z tymi sposobami stawki amortyzacyjne.

Konsekwencją zaliczenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego do wartości niematerialnych i prawnych jest brak możliwości ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 22j ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Artykuł ten nie ma bowiem zastosowania do wartości niematerialnych i prawnych a jedynie do środków trwałych. Przepis ten stanowi, iż podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat. Zgodnie zatem z art. 22j ust. 1 ustawy stawkę indywidualną można stosować wyłącznie do składników majątku podatnika będących środkami trwałymi. Brak jest takiego rozwiązania w stosunku do wartości niematerialnych i prawnych, a więc również do spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego. W przedmiotowej sprawie nie ma zatem znaczenia, iż mieszkanie posiada cechy środka trwałego.

Reasumując, wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z najmu, nie związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, opodatkowanego na zasadach ogólnych odpisy amortyzacyjne od spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego jednakże tylko te dokonywane zgodnie z powołanym wyżej art. 22g i art. 22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie może jednak w odniesieniu do przedmiotowego prawa zastosować indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10%. Tym samym stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię

i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.