umorzenie udziałów w spółce z o.o. nabytych w drodze darowizny

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 05 marca 2010r. (data wpływu do tut. Biura 16 marca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce mającą tu nieograniczony obowiązek podatkowy. W najbliższym okresie czasu (kwestia dni lub paru miesięcy) wnioskodawca spodziewa otrzymać darowiznę w postaci udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej spółką prawa polskiego (zwanej dalej ?spółką?). W umowie darowizny wartość darowanych wnioskodawcy udziałów zostanie wykazana na poziomie rynkowym na dzień dokonania darowizny. Jest bardzo prawdopodobne, że otrzymane w drodze darowizny udziały zostaną przez wnioskodawcę odpłatnie zbyte na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Planowane umorzenie będzie miało charakter tzw. umorzenia dobrowolnego, o którym mowa w art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Wynagrodzenie, które zostanie wnioskodawcy z tytułu tego zbycia udziałów przez spółkę wypłacone, odpowiadało będzie rynkowej wartości udziałów. Umorzenie nastąpi w drodze przeniesienia tytułu prawnego do umarzanych udziałów na spółkę (tj. poprzez zbycie przez wnioskodawcę udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia) na podstawie uchwał odpowiednich organów spółki oraz umowy zawartej pomiędzy wnioskodawcą i spółką.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawidłowe jest stanowisko, że w razie zbycia na rzecz spółki jej udziałów w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne) nabytych przez wnioskodawcę w drodze darowizny, kosztem w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu takiej operacji jest wartość rynkowa udziałów z dnia ich nabycia (tj. dnia darowizny)...

Zdaniem wnioskodawcy, uzyskany na skutek umorzenia udziałów dochód powinien zostać ustalony na zasadach przewidzianych w art. 24 ust 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostanie ustalony, jako różnica pomiędzy wartością przychodu uzyskanego na skutek umorzenia udziałów tj. kwoty wynagrodzenia wypłaconego przez spółkę, a wartością rynkową udziałów z dnia ich nabycia w drodze darowizny (ustaloną w umowie darowizny).

Swoje stanowisko wnioskodawca uzasadnia następująco:

W myśl art. 9 ust i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Rodzaje źródeł przychodów wymienione zostały w art. 10 ww. ustawy. 1 tak, w ust. 1 pkt 7 tego artykułu, jako źródło przychodów wymieniono m.in. kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Jak stanowi art. 30a ust 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych na terytorium Polski dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Uszczegółowieniem powołanego powyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 2 tej ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

W związku z tym dochód z tytułu umorzenia udziałów w spółce należy ustalić zgodnie z powyższym art. 24 ust. 5d. Treść art. 30a ust. 6 omawianej ustawy stanowi ponadto, że zryczałtowany podatek dochodowy o którym mowa m.in. w ust 1 pkt 4 pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem właśnie art. 24 ust 5d.

W opinii wnioskodawcy dochód uzyskiwany przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych na skutek umorzenia udziałów powinien być ustalony, jako różnica (nadwyżka) pomiędzy wartością otrzymanego przychodu (wynagrodzenia) a kosztami jego uzyskania, które powinny zostać ustalone w sposób określony w powołanych powyżej przepisach.

Należy stwierdzić, że sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu uzyskiwanego na skutek odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) nabytych przez podatnika w dradze darowizny, został jednoznacznie określony przez ustawodawcę w końcowym fragmencie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który przewiduje, że w takim przypadku kwotę kosztu uzyskania przychodu ustala się do wysokości wartości udziałów z dnia ich nabycia w drodze darowizny.

Wnioskodawca uważa, że dochód uzyskany przez niego na skutek odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów, które to udziały zostały uprzednio przez niego nabyte w drodze darowizny, powinien zostać ustalony jako różnica (nadwyżka) pomiędzy: kwotą wypłaconego przez spółkę wynagrodzenia dla wnioskodawcy z tytułu umorzenia udziałów (przychód), a wartością rynkową tych umarzanych udziałów określoną na dzień ich nabycia przez wnioskodawcę na podstawę umowy darowizny (koszt uzyskania przychodu).

Na poparcie stanowiska wnioskodawca powołuje:

• interpretację indywidualną wydaną przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2009r., znak IPPB2/415-1563/08-2/MK;
• interpretację indywidualną wydaną przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 08 października 2009r., znak IPPB2/415-477/09-4/AS;
• interpretację indywidualną wydaną przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2009r., znak IBPBII/2/415-764/09/HS;
• interpretację indywidualną wydaną przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 lipca 2009r., znak ILP-B2/415-611/09-2/JK;
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej powołanej ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Zgodnie z art. 24 ust. 5d ww. ustawy dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Dochodem ze zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o.o. jest zatem różnica pomiędzy kwotą uzyskanego przychodu a kosztami uzyskania przychodu. Przy czym koszty te należy obliczyć - w zależności od sposobu nabycia udziałów - stosownie do art. 22 ust. 1f albo 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub też w wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z przytoczonym przepisem w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Zatem koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa umorzonych udziałów z dnia otrzymania darowizny. Jeżeli wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów będzie równe lub mniejsze od ich wartości z dnia nabycia darowizny obowiązek zapłaty podatku dochodowego w ogóle nie powstanie.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy, iż dochodem opodatkowanym 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów nad ich wartością rynkową z dnia otrzymania darowizny należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Referencje

IBPBII/2/415-764/09/HS, interpretacja indywidualna

IPPB2/415-1563/08-2/MK, interpretacja indywidualna

IPPB2/415-477/09-4/AS, interpretacja indywidualna