Możliwość zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy przychodu uzyskanego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 19 kwietnia 2010r.), uzupełnionym w dniu 21 czerwca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości rolnej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości rolnej.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 11 czerwca 2010r. Znak: IBPB II/2/415-522/10/AK wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 21 czerwca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Aktem notarialnym z dnia 29 lutego 2008r. wnioskodawca wraz z żoną sprzedał zabudowaną nieruchomość nabytą w 2006r., oznaczoną jako działki nr 1267, 1367, 1268, 1368 i 1266/1 o łącznej powierzchni 1.4340 ha za cenę 55.000 zł.

Po sprzedaży wnioskodawca złożył wspólnie z żoną w urzędzie skarbowym oświadczenie o zamiarze przeznaczenia uzyskanego przychodu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie w dniu 26 stycznia 2010r. wnioskodawca złożył w urzędzie skarbowym oświadczenie, by wcześniej złożone oświadczenie uznać za bezzasadne, gdyż przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zwolniony z podatku dochodowego. Zgodnie z tym artykułem wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca wskazał, że gdy nabył przedmiotową nieruchomość, to opłacał podatek rolny. W wyniku sprzedaży nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego i nabywca również opłaca podatek rolny.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wskazał, że nieruchomość oznaczoną jako działki nr 1267, 1367, 1268, 1368 i 1266/1 o łącznej powierzchni 1.4340 ha nabył wraz z żoną w drodze kupna. Wnioskodawca i jego żona byli jedynymi współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości. Nieruchomość ta została sprzedana w całości jednej osobie a nabywca nieruchomości rolnej nabył ją w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Sprzedane grunty były sklasyfikowane jako użytki rolne o powierzchni w sumie 1.4340 ha, zabudowane budynkiem mieszkalnym o powierzchni 48 m² i budynkami gospodarczymi ? stodołą, piwniczką i budynkiem gospodarczym drewnianym. Agencja Nieruchomości Rolnych w dniu 18 lutego 2008r. złożyła do aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości pismo informujące, że działając na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 kwietna 2003r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. Nr 64, poz. 592) nie skorzysta z prawa pierwokupu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedmiotowej sprawie należny jest podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości...

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest zwolniony z podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307) źródłem przychodu jest ? z zastrzeżeniem ust. 2 ? odpłatne zbycie m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z wniosku wynika, że przedmiotową nieruchomość, oznaczoną jako działki nr 1267, 1367, 1268, 1368 i 1266/1 o łącznej powierzchni 1.4340 ha wnioskodawca zakupił w 2006r. natomiast aktem notarialnym z dnia 29 lutego 2008r. wnioskodawca wraz z żoną stanowiące ich współwłasność działki sprzedali.

Tym samym sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, czyli transakcja ta będzie dla wnioskodawcy stanowiła źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków podatkowych zbycia przedmiotowych działek rolnych nabytych w 2006r. należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r. podatek z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Podatek ten jest płatny w terminie 14 dni od daty sprzedaży, z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od zasady opodatkowania przychodów ze wskazanego wyżej źródła ustawodawca przewidział w niektórych sytuacjach zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym. Jedno z takich zwolnień zostało uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem w brzmieniu mającym zastosowanie w przedmiotowej sprawie wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż zwolnienie od podatku dochodowego przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

• grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
• muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będące własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
• grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru,
• przychód musi zostać uzyskany ze sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.
  
  

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Charakter rolny w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej ma nieruchomość będąca gruntem, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, a więc tworząca obszar tego gospodarstwa, tym samym sprzedaż takich gruntów powoduje utratę ich charakteru rolnego wówczas, gdy w wyniku tej sprzedaży przestają być nieruchomościami wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego. Oznacza to, że utrata charakteru rolnego (lub leśnego) w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedawanych gruntów, w związku z ich sprzedażą, następuje wówczas, gdy sprzedawane w całości lub części nieruchomości, o których mowa w tym przepisie, nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego nabywcy. Tym samym grunty, które w związku z ich sprzedażą, utraciły charakter rolny to takie grunty, uprzednio wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nie stanowią już obszaru jakiegokolwiek gospodarstwa rolnego.

Jeśli zatem w dacie sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ich nabywca, osoba fizyczna nie jest właścicielem lub współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (jego posiadaczem), a nabywane przez nią grunty - same bądź łącznie ze stanowiącymi własność lub współwłasność nabywcy gruntami, nie tworzyły gospodarstwa rolnego nabywcy, to przychód uzyskany z ich sprzedaży nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej. Przedmiotowe zwolnienie nie służy bowiem innym celom niż zwolnienie z opodatkowania przychodów osób będących właścicielami gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego (rolników) innym podmiotom w tym osobom fizycznym, które takie gospodarstwo mają lub w wyniku zakupu gospodarstwo takie utworzą (rolnicy).

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych.

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia zaistnienia tej okoliczności ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Organy podatkowe rozstrzygając prawo podatnika do zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży biorą pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją a decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do jej wykorzystywania. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość.

Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust 1 pkt 28 ustawy podatkowej podlega więc przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (gruntów) wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku ich sprzedaży nadal wchodzą w skład nowego lub innego gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodów ze sprzedaży takich gruntów (nieruchomości), które w dniu ich sprzedaży z uwagi na treść art. 2 ust. 1 w związku z art. 1 ustawy o podatku rolnym a więc ich powierzchnię, klasyfikację, czy faktyczne wykorzystywanie nie stanowiły obszaru gruntów gospodarstwa rolnego (nie wchodziły w skład gospodarstwa rolnego).

Należy także zauważyć, iż art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub grunt.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wnioskodawca wskazał, że w 2006r. zakupił nieruchomość, oznaczoną jako działki nr 1267, 1367, 1268, 1368 i 1266/1, stanowiącą użytki rolne, o łącznej powierzchni 1.4340 ha. Tym samym należy stwierdzić, iż charakter i powierzchnia tych nieruchomości stanowi gospodarstwo rolne, o którym mowa w ww. art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym.

Ponadto z wniosku wynika, że powyższe gospodarstwo rolne zostało sprzedane jednej osobie w całości, a sprzedaży dokonał zarówno wnioskodawca jak i jego żona, będący jedynimi współwłaścicielami tej nieruchomości. Wskazano również, że działki nr 1267, 1367, 1268, 1368 i 1266/1 o łącznej powierzchni 1.4340 ha zostały nabyte w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego.

Zatem powołane przez wnioskodawcę okoliczności wskazują na spełnienie przesłanek uprawniających do przedmiotowego zwolnienia, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, iż przedmiotowe grunty były zakwalifikowane jako użytki rolne, stanowiły gospodarstwo rolne, ponadto miała miejsce transakcja sprzedaży całości gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego (sprzedaży dokonali łącznie oboje współwłaściciele gruntów), a także w wyniku sprzedaży nie nastąpiła utrata charakteru rolnego przedmiotowych działek ? przedmiotowe działki zostały nabyte w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego.

Reasumując, przychód ze sprzedaży przedmiotowych działek korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym stanowisko wnioskodawcy, iż przychód z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.