Czy wypłata członkom spółdzielni nadwyżki bilansowej w parciu o wynagrodzenie bieżące (miesięczne) (...)

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2009r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty członkom spółdzielni nadwyżki bilansowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Członkowie spółdzielni, będącej spółdzielnią pracy w rozumieniu art. 183 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003r. Nr 188, poz. 1848 ze zm.) otrzymują wynagrodzenie za pracę, na które składa się bieżące wynagrodzenie (płatne miesięcznie) oraz udział w części nadwyżki bilansowej. Walne Zgromadzenie uchwali, że podstawą naliczenia udziału w nadwyżce jest wynagrodzenie bieżące (płatne miesięcznie). Ten rodzaj udziału w nadwyżce bilansowej według art. 183 § 2 Prawa Spółdzielczego podlega ochronie jak wynagrodzenie ze stosunku pracy. Udział członków spółdzielni w nadwyżce może nastąpić też poprzez oprocentowanie udziałów. Wtedy podstawą oprocentowania jest udział członka (kapitał).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypłata udziału członka w nadwyżce bilansowej, przeznaczonej do podziału między członków w oparciu o wynagrodzenie bieżące (miesięczne) jest wynagrodzeniem ze stosunku pracy - art. 10 ust. 1 (spółdzielczego stosunku pracy w zw. z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy przychodem z kapitałów pieniężnych (zysku osób pranych) w rozumieniu art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem spółdzielni, udział członka spółdzielni pracy w nadwyżce bilansowej przeznaczonej do podziału między członków, jeśli podstawą naliczenia udziału jest wynagrodzenie bieżące za pracę - jest przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) i według przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych jest on traktowany jak wynagrodzenie bieżące za pracę w rozumieniu art. 183 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003r. Nr 188, poz. 1848 ze zm.).

Udział w nadwyżce bilansowej spółdzielni pracy w postaci oprocentowania udziałów członkowskich jest przychodem z kapitałów (udziałem w zyskach osób prawnych) ponieważ podstawą naliczenia oprocentowania jest udział członka w spółdzielni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 75 ustawy z dnia 16 września 1982r. Prawo spółdzielcze (t. j. Dz. U. z 2003r. Nr 188, poz. 1848 ze zm.) zysk spółdzielni, po pomniejszeniu o podatek dochodowy i inne obciążenia obowiązkowe wynikające z odrębnych przepisów ustawowych, stanowi nadwyżkę bilansową. Przepis art. 76 ww. ustawy stanowi, iż nadwyżka bilansowa podlega podziałowi na podstawie uchwały walnego zgromadzenia. Z przepisu art. 77 § 1 ww. ustawy wynika, że część nadwyżki bilansowej pozostałej po dokonaniu odpisu, o którym mowa w art. 76, przeznacza się na cele określone w uchwale walnego zgromadzenia. Zasady podziału nadwyżki bilansowej między członków spółdzielni określa statut (art. 77 § 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 77 § 4 ww. ustawy jeżeli podział części nadwyżki bilansowej między członków ma nastąpić w formie oprocentowania udziałów, w podziale tym uwzględnia się byłych członków (ich spadkobierców), którym przysługują roszczenia o wypłatę udziałów.

W myśl natomiast art. 183 § 1 ww. ustawy za pracę w spółdzielni członek spółdzielni otrzymuje wynagrodzenie, na które składa się wynagrodzenie bieżące i udział w części nadwyżki bilansowej przeznaczonej do podziału między członków zgodnie z zasadami ustalonymi w statucie. Wynagrodzenie bieżące członka i jego udział w nadwyżce bilansowej korzystają z ochrony, jaką prawo zapewnia wynagrodzeniu pracownika (art. 183 § 1 ustawy Prawo spółdzielcze).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że spółdzielnia ma dokonać podziału nadwyżki bilansowej. Walne Zgromadzenie uchwali, że podstawą naliczenia udziału w nadwyżce będzie wynagrodzenie bieżące (płatne miesięcznie) lub też udział członków spółdzielni w nadwyżce może nastąpić poprzez oprocentowanie udziałów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). W myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
   
   

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że zgodnie z ustawą Prawo spółdzielcze udział w nadwyżce bilansowej spółdzielni jest składnikiem wynagrodzenia za pracę. Przyjęto jednak, że zgodnie z ww. ustawą, a w szczególności art. 76 oraz 77 § 1 i 2 i art. 183 § 1 tego Prawa o podziale nadwyżki bilansowej decyduje walne zgromadzenie (zebranie przedstawicieli), a zasady podziału nadwyżki bilansowej między członków określa statut. Prawo spółdzielcze nie zawiera zatem w tym względzie żadnych wytycznych, pozostawiając członkom spółdzielni swobodę w ustalaniu w postanowieniach statutu kryteriów podziału nadwyżki bilansowej między członków. Zatem podział nadwyżki bilansowej w spółdzielniach może nastąpić według różnych kryteriów. Jednym z tych kryteriów może być decyzja o wypłacie nadwyżki bilansowej w formie oprocentowania udziałów. Udział członków spółdzielni w nadwyżce bilansowej w formie oprocentowania udziałów stanowić będzie, stosownie do ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b przychód z tytułu udziału w zysku osoby prawnej, którą jest spółdzielnia. Z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika bowiem, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach.

W odniesieniu natomiast do podziału nadwyżki bilansowej spółdzielni, której podstawą naliczania będzie wynagrodzenie bieżące (płatne miesięcznie) podkreślić należy, że podstawą wypłaty nadwyżki bilansowej jest relacja o charakterze kapitałowym, czyli posiadanie udziału w spółdzielni. W związku z powyższym, skoro pojęcie dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych obejmuje wszelkie dochody (przychody), jakie powstają w następstwie posiadania prawa do udziału w zysku osoby prawnej, to zaliczyć do nich należałoby również przychody członków spółdzielni z tytułu podziału bezpośredniego nadwyżki bilansowej spółdzielni. Gdyby bowiem podatnik otrzymujący taki przychód nie był członkiem spółdzielni, to nie przysługiwałby mu udział w nadwyżce bilansowej. Zatem podstawą wypłaty nadwyżki bilansowej jest fakt bycia członkiem spółdzielni i posiadania jej udziałów. Stąd, co do zasady bezpośrednia wypłata nadwyżki bilansowej będzie stanowiła przychód z tytułu udziału w zysku osoby prawnej czyli przychód z kapitałów pieniężnych. Nie przeczy temu treść art. 183 § 1 ustawy Prawo spółdzielcze, który stanowi, że na wynagrodzenie członka spółdzielni składa się wynagrodzenie bieżące i udział w nadwyżce bilansowej, a oba składniki korzystają z ochrony jaką prawo zapewnia wynagrodzeniu pracownika. Samo zapewnienie takiej ochrony składnikowi wynagrodzenia nie czyni jeszcze z tego wynagrodzenia wynagrodzenia za pracę. Udział w nadwyżce bilansowej członka może wszak wystąpić w formie oprocentowania udziałów, powiększenia funduszu udziałowego lub podziału bezpośredniego. Te rodzaje przychodu zgodnie z art. 183 § 1 ustawy Prawo spółdzielcze korzystają z ochrony jaką prawo zapewnia wynagrodzeniu pracownika, lecz bezspornie stanowią przychody z kapitałów pieniężnych a nie stosunku pracy. Wypłata nadwyżki bilansowej mieć będzie charakter wynagrodzenia o pracę wyłącznie wówczas, kiedy z uchwały w przedmiocie podziału nadwyżki bilansowej będzie wynikało, że podział tej nadwyżki między członków nastąpił w zależności od ich wkładu pracy. Jeżeli podział następuje bez uwzględniania wkładu pracy członków spółdzielni, to nie można uznać, by wypłata miała charakter wynagrodzenia za pracę. Stanowisko wnioskodawcy w kwestii zaliczenia do przychodów ze stosunku pracy udziału w nadwyżce bilansowej, którego podstawą wyliczenia jest wynagrodzenie bieżące ? można zatem uznać za prawidłowe, o ile zaproponowane kryterium podziału istotnie sprowadzać się ma do uwzględnienia wkładu pracy członków spółdzielni.

Reasumując, spółdzielnia od wypłaconej członkom nadwyżki bilansowej poprzez oprocentowanie udziałów jest zobowiązana do pobrania 19% zryczałtowanego podatku dochodowego. Dochodów (przychodów) opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz kwot tego podatku członkowie spółdzielni nie wykazują w rocznych zeznaniach podatkowych, bowiem obowiązek poboru podatku spoczywa na spółdzielni.

Natomiast wypłata udziału, którego podstawą naliczenia jest wynagrodzenie bieżące, jeśli kryterium to ma za zadanie uwzględnienie wkładu pracy członka spółdzielni stanowić będzie przychód ze stosunku pracy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.