Czy obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży udziałów wystąpi w momencie podpisania umowy sprzedaży (...)

UZASADNIENIE

W dniu 02 maja 2011r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy sprzedaży udziałów w spółce z o.o.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni była jednym z dwóch wspólników spółki jawnej, która w 2008r. została przekształcona na podstawie art. 551 w związku art. 572 k.s.h. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W przekształcanej spółce jawnej wspólnicy posiadali równe wkłady i uczestniczyli po połowie w zyskach i stratach spółki. W przekształconej spółce z o.o. wspólnicy objęli po połowie udziałów. Wszystkie udziały w przekształconej spółce z o.o. zostały objęte wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci przedsiębiorstwa Kodeksu cywilnego prowadzonego w formie spółki jawnej,#61446;w rozumieniu art. 55 zatem swoje udziały w przekształconej spółce z o.o. wnioskodawczyni objęła w zamian za #189; udziału we wspomnianym przedsiębiorstwie. Obecnie wnioskodawczyni rozważa możliwość zbycia swoich udziałów drugiemu wspólnikowi lub osobie trzeciej oraz zakłada możliwość przyjęcia zapłaty ceny bądź jednorazowo, bądź też w ratach.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży udziałów wystąpi w momencie podpisania umowy sprzedaży udziałów, czy też w momencie wpływu na rachunek zbywcy udziałów ceny za zbywane udziały...

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Podstawie obliczenia przychodu wnioskodawczyni z tytułu zbycia udziałów będzie stanowić wskazana w umowie sprzedaży cena, jaką ustali z nabywcą udziałów.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w ust. 1 (tj. art. 30b ust. 1 ww. ustawy) jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 22. 1. ustawy) z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22.1 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce, na dzień zbycia tych udziałów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości: przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określonej na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Wnioskodawczyni jest zdania, że obowiązek podatkowy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych powstanie w momencie zawarcia umowy sprzedaży udziałów, a nie faktycznego otrzymania zapłaty za sprzedane udziały, co w przypadku umowy sprzedaży na raty (wedle wstępnych założeń wnioskodawczyni) nastąpiłoby w terminie dwóch lat od zawarcia umowy. Rozliczenia podatku dochodowego z tego tytułu wnioskodawczyni będzie zobowiązana dokonać nie później niż do końca kwietnia roku następnego po podpisaniu umowy sprzedaży udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wyłącznie w zakresie drugiego z pytań. W zakresie pierwszego pytania wydano odrębną interpretację.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) - wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy). Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie ust. 2 pkt 4 tego artykułu dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 - osiągnięta w roku podatkowym.

W świetle powyższych przepisów, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną stanowią przychody z kapitałów pieniężnych.

Zatem w przypadku uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, opodatkowaniu podlega przychód pomniejszony o stosowane koszty.

Analiza przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazuje, że wnioskodawczyni dysponuje udziałami w spółce z o.o. i rozważa możliwość zbycia tychże udziałów drugiemu wspólnikowi lub osobie trzeciej oraz przyjęcia zapłaty ceny bądź jednorazowo, bądź też w ratach.

Odnośnie zatem ustalenia momentu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. zauważyć należy, że skutki powyższego działania dla celów podatkowych określa art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej będzie przychód należny choćby nie został faktycznie otrzymany. Jednakże przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia 'przychody należne'.

Realizując założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia ?należny? według Słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN - 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu ?należny? - jako ?przysługujący, należący się komuś lub czemuś?. Tak więc ?przychód należny? oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany. Przepis stwierdzający, że ?za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, chociażby faktycznie nie otrzymane przychody z odpłatnego przeniesienia tytułu własności udziałów w spółkach? wyraźnie wskazuje, że chodzi o przychody przysługujące, należące się komuś, stanowiące wierzytelność, bez względu na to czy zostały one otrzymane czy też będą otrzymane w przyszłości.

Dla momentu ustalenia przychodu bez znaczenia jest zatem fakt, że cena zbycia może zostać zapłacona w całości w dniu podpisania umowy lub w częściach (ratach) po dniu podpisania umowy. Albowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Ten bowiem wypływa z dokonania przez podatnika zbycia udziałów w spółce kapitałowej w określonej dacie za określoną cenę, zbyciem jest zaś zawarcie umowy sprzedaży. W momencie zbycia udziałów następuje przeniesienie praw i obowiązków wynikających z ich posiadania na nabywcę. W dacie zawarcia umowy sprzedaży udziałów u zbywcy powstaje więc przychód należny, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Określając moment podatkowy (datę), w którym u wnioskodawczyni powstanie przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów należy odkodować zwrot ?przychody należne choćby nie były otrzymane? w kontekście art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy jako kwoty, które wywołują skutki obligacyjne z umowy. Stąd też ? w opisanym zdarzeniu przyszłym należy uznać, iż datą, w której powstaje przychód po stronie wnioskodawczyni, jest dzień, w którym nastąpi przeniesienie prawa własności zbywanych udziałów w spółce z o.o. na nabywcę (data zawarcia umowy sprzedaży), bez względu na to kiedy następuje płatność poszczególnych rat.

Reasumując stwierdzić należy, że jeżeli wnioskodawczyni zawrze umowę sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której płatność zostanie rozłożona na raty, to datą powstania obowiązku podatkowego jest data zawarcia umowy sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. To oznacza, że wnioskodawczyni będzie zobowiązana do wykazania przychodu z przedmiotowej sprzedaży w odrębnym zeznaniu (PIT-38) do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym wnioskodawczyni sprzedała przedmiotowe udziały oraz w tym terminie będzie zobowiązana do zapłacenia podatku.

Powyższe oznacza, że stanowisko wnioskodawczyni, iż obowiązek podatkowy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych powstanie w momencie zawarcia umowy sprzedaży udziałów, a nie w momencie faktycznego otrzymania pieniędzy za sprzedane udziały (w przypadku umowy sprzedaży na raty), jednakże nie później niż do końca kwietnia roku następnego po podpisaniu umowy sprzedaży udziałów jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.