Czy w związku ze sprzedażą mieszkania wraz z przynależną piwnicą jednym aktem notarialnym bez wyodrębnienia (...)

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2009r. wpłynął do Organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 09 lipca 2009r. Znak: IBPB II/2/415-641/09/JG wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 31 lipca 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Małżonkowie aktem notarialnym z dnia 01 października 2007r. ustanowili odrębną własność lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 56,06 m², składającego się z dwóch pokoi, kuchni, przedpokoju i łazienki z w-c oraz przynależnej piwnicy o pow. 4,96 m² - łączna pow. użytkowa 61,02 m². Powyższym aktem notarialnym dokonano przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność. Wnioskodawca zaznaczył, iż budynek w którym znajduje się lokal leży na nieruchomości wspólnej w użytkowaniu wieczystym o pow. 0,4872 ha oraz niewydzielonych częściach budynku stanowiącej 6102/569525. W dniu 11 kwietnia 2008r. małżonkowie aktem notarialnym - umowa sprzedaży, umowa darowizny i akt ustanowienia hipoteki ? przedmiotowy lokal mieszkalny w części 3/5 podarowali a w 2/5 częściach sprzedali swojemu synowi. W związku z tym skorzystali oni z ulgi od podatku od spadków i darowizn (art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983r. t.j. Dz.U. z 1997r. Nr 16, poz. 89 ze zm). Ponadto małżonkowie skorzystali z ulgi meldunkowej (art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Do urzędu skarbowego zostało złożone oświadczenie o spełnieniu warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej wraz z potwierdzeniem zameldowania na pobyt stały od 02 lutego 1988r. Natomiast aktem notarialnym - umowa sprzedaży z dnia 22 października 2008r. został nabyty na własność udział w nieruchomości gruntowej przypadający na ww. lokal mieszkalny, przy czym umowę tę zawarł już syn wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą mieszkania wraz z przynależną piwnicą jednym aktem notarialnym bez wyodrębnienia piwnicy jako osobnej nieruchomości, ale jako integralną część mieszkania ulga meldunkowa obejmuje mieszkanie wraz z przynależną piwnicą...

Jeżeli grunt nieruchomości wspólnej został nabyty po sprzedaży mieszkania czy w tym przypadku po stronie wnioskodawcy powstaje jakikolwiek obowiązek podatkowy...

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z faktem, że zarówno nabycie od spółdzielni jak również zbycie mieszkania z przynależną piwnicą zostało dokonane jednym aktem notarialnym bez wyodrębnienia piwnicy jako osobnej nieruchomości ulga meldunkowa obejmuje powierzchnię mieszkalną wraz z przynależną piwnicą. Natomiast przeniesienie własności gruntu wspólnego nastąpiło po zbyciu przedmiotowego mieszkania z przynależną piwnicą wobec tego wnioskodawca uważa że nie musi płacić podatku dochodowego od tej transakcji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość),
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ? c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że małżonkowie aktem notarialnym z dnia 01 października 2007r. ustanowili odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależną do tego lokalu piwnicą o łącznej pow. użytkowej 61,02 m². Powyższym aktem notarialnym dokonano przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność a więc datą nabycia prawa własności do tego lokalu mieszkalnego jest data podpisania aktu notarialnego tj. 01 października 2007r. To z kolei oznacza, że skutki podatkowe sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego należy oceniać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku dokonania sprzedaży.

Stosownie do art. 30e. ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są natomiast stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który zgodnie z art. 21 ust. 21 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2008r. w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Jednocześnie nadmienić należy, iż z art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw wynika, że oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., podatnicy składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., nie ma zastosowania.

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Oznacza to, iż w razie zbycia lokalu stanowiącego współwłasność obojga małżonków, każdy z małżonków jako odrębny podatnik uzyskuje dochód w wysokości połowy wartości prawa, a zatem kwestię zastosowania zwolnienia należy rozpatrywać odrębnie w stosunku do każdego z małżonków. Tym samym 12 miesięczny okres zameldowania na pobyt stały należy liczyć odrębnie dla każdego z małżonków.

Wobec powyższego ustawodawca prawo do zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia od spełnienia łącznie przez każdego współmałżonka dwóch warunków:

- okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
- terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Jeżeli zatem zostały spełnione powyższe warunki podatnikowi przysługuje prawo do zwolnienia przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w trybie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy (tzw. ulga meldunkowa).

Podkreślić należy, że ulga meldunkowa podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca nie ma wątpliwości co do przysługującego mu prawa do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej, jednakże jego wątpliwość budzi kwestia czy w związku ze sprzedażą mieszkania wraz z przynależną piwnicą jednym aktem notarialnym bez wyodrębnienia piwnicy jako osobnej nieruchomości ale jako integralnej części mieszkania ulga meldunkowa obejmuje mieszkanie wraz z przynależną piwnicą.

Wskazać należy, że jeżeli w cenie mieszkania nabytego od spółdzielni uwzględnione jest pomieszczenie przynależne tzn. za piwnicę nie płacono dodatkowo a mieszkanie oraz to pomieszczenie występują łącznie w umowach i fakturach, to zachodzi przesłanka uprawniająca do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Z analizy stanu faktycznego ujętego we wniosku wynika, że przedmiotową nieruchomość stanowił lokal mieszkalny wraz z przynależną piwnicą. W dniu 01 października 2007r. spółdzielcze lokatorskie prawo do tego lokalu wnioskodawca przekształcił w odrębną własność. Budynek w którym znajdował się przedmiotowy lokal mieszkalny leżał na nieruchomości wspólnej będącej w użytkowaniu wieczystym. Przedmiotowe mieszkanie zostało w dniu 11 kwietnia 2008r. w 3/5 części darowane a w 2/5 części sprzedane synowi.

Wnioskodawca podkreśla, że grunt został nabyty dopiero przez jego syna.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wnioskodawca dokonał sprzedaży 2/5 części lokalu mieszkalnego będącego odrębną własnością wraz z przynależnościami oraz udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym położony jest przedmiotowy lokal mieszkalny. Natomiast przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności nastąpiło kiedy właścicielem lokalu mieszkalnego był już syn wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 235 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) właścicielem budynku mieszkalnego wybudowanego na działce gruntu oddanej w użytkowanie wieczyste jest użytkownik wieczysty działki gruntu. W tym przypadku prawo własności budynku mieszkalnego związane jest z prawem użytkowania wieczystego gruntu i prawa te mogą być sprzedawane tylko razem.

Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Zakres i sposób określenia treści prawa wieczystego użytkowania zbliża je do prawa własności dzięki wyraźnym odesłaniom zawartym w art. 234 i art. 237 Kodeksu cywilnego. Nie można być jednakże jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.

Osobom fizycznym, jeżeli są użytkownikami wieczystymi, przysługuje możliwość przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności.

Jeżeli zatem przedmiotem sprzedaży był również udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym położony jest przedmiotowy lokal mieszkalny, to będzie on podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dotyczy każdego rodzaju nieruchomości, lecz wyłącznie tych nieruchomości, które zostały przez ustawodawcę ściśle wymienione w tym przepisie. Wśród tych nieruchomości nie znalazły grunty ani udział w gruncie lub w prawie wieczystego użytkowania gruntu związanego z lokalem mieszkalnym. Ujęty bowiem w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym i ustawodawca nie wymienił w nim enumeratywnie gruntu, udziału w gruncie lub użytkowania wieczystego gruntu. Oznacza to zatem, że w przedstawionym stanie faktycznym z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy może skorzystać tylko i wyłącznie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przynależnościami jednakże w 2/5 częściach, gdyż w tej części nastąpiła jego sprzedaż na rzecz syna. Natomiast z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy nie będzie korzystał przychód ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu związanego z przedmiotowym lokalem mieszkalnym odpowiadający również 2/5 części. Tym samym przychód w części przypadający na udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, iż w przedstawionym stanie faktycznym zbycie mieszkania zostało dokonane jednym aktem notarialnym, w celu wyodrębnienia z wartości lokalu mieszkalnego wraz z przynależnościami wartości udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu związanego z tym lokalem wnioskodawca może zwrócić się do biegłego rzeczoznawcy majątkowego w celu wyceny przedmiotowej nieruchomości. Natomiast brak wyodrębnienia wartości udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu w cenie sprzedaży nie stanowi przesłanki zwalniającej wnioskodawcę z jej wyodrębnienia.

Reasumując, przychód uzyskany ze sprzedaży 2/5 części lokalu mieszkalnego wraz z przynależnościami może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy. Natomiast opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy podlegać będzie przychód ze sprzedaży 2/5 udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu związanego z przedmiotowym lokalem jeżeli prawo to było przedmiotem sprzedaży.

W tym stanie rzeczy stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Stosownie do powyższego żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym zapytaniem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.