Czy ?ulga meldunkowa? swym zakresem obejmuje również sprzedaż gruntu oraz budynku gospodarczego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2010r. (data wpływu do tut. Biura ? 30 czerwca 2010r.), uzupełnionym w dniu 19 sierpnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi wniosku pismem z dnia 11 sierpnia 2010r. Znak: IBPBII/2/415-776/10/CJS wezwano wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 19 sierpnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wspólnie z żoną jest współwłaścicielem zabudowanej budynkiem mieszkalnym i szopą nieruchomości. W budynku mieszkalnym wnioskodawca był zameldowany na pobyt stały dłuższy niż 12 miesięcy. W nieruchomości przysługuje mu udział wynoszący 10/12, 2/12 należą do żony.

Powyższą nieruchomość wnioskodawca nabył:

• w udziale wynoszącym 2/6 części w 2007r. wspólnie z żoną do majątku wspólnego;
• w udziale wynoszącym 5/12 części w drodze spadku i działu spadku po zmarłej matce (do majątku odrębnego);
• w udziale wynoszącym 3/12 części w drodze darowizny od ojca (do majątku odrębnego).
  
  

Ponadto z treści uzupełnienia wniosku wynika, że matka Wnioskodawcy zmarła w dniu 29 sierpnia 2002r. Spadek po niej nabyli mąż, wnioskodawca i jego siostra po 1/3 części każde z nich co rozstało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 28 listopada 2003r.

W dniu 02 października 2008r. wnioskodawca, jego ojciec i siostra dokonali częściowego działu spadku po zmarłej matce wnioskodawcy. Dział dotyczył udziału wynoszącego 5/12 części nieruchomości jaki posiadała matka wnioskodawcy. Działu dokonano w ten sposób, że powyższy udział w całości nabył wnioskodawca.

Ponadto w dniu 02 października 2008r. ojciec wnioskodawcy darował mu swój udział w ww. nieruchomości wynoszący 3/12.

W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje sprzedać tę nieruchomość.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy ulga meldunkowa dotyczy tylko budynku mieszkalnego, czy też np. gruntu i budynków przynależnych np. szopy...

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek od gruntu i budynku gospodarczego jest nienależny, gdyż są to części składowe nieruchomości oparte na prawie własności, bez możliwości rozdzielenia ich.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest ? z zastrzeżeniem ust. 2 ? odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną nabyli w 2007r. do majątku wspólnego 2/6 części w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym i szopą. W dniu 28 sierpnia 2002r. zmarła matka wnioskodawcy, której w ww. nieruchomości udział wynosił 5/12 części. Spadek po zmarłej nabyli wnioskodawca, jego ojciec i siostra po 1/3 części każde z nich.

Ponadto z treści wniosku wynika, że w dniu 02 października 2008r. dokonano częściowego działu spadku po zmarłej matce wnioskodawcy w ten sposób, że udział jaki posiadała w przedmiotowej nieruchomości przypadł w całości wnioskodawcy do jego majątku odrębnego. W tym samym dniu wnioskodawca w drodze darowizny otrzymał również do majątku odrębnego udział wynoszący 3/12 części w ww. nieruchomości od swojego ojca.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości i forma prawna ich nabycia.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci matki. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy a nie data wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Dział spadku nie jest tożsamy z nabyciem w drodze spadku, ani z darowizną nawet jeśli następuje nieodpłatnie.

Dział spadku polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jeżeli zatem wartość działki nabyta w całości w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy z tytułu sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych, jednak należny jest nie od całości osiągniętego przychodu, lecz od nadwyżki (różnicy) pomiędzy wartością nieruchomości należnych z tytułu działu spadku, a należnością przypadającą z tytułu spadku.

Z analizy wniosku wynika, iż Wnioskodawca prawo własności do przedmiotowej nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym i szopą nabył sekwencyjnie w następujący sposób:

• w spadku po zmarłej w 2002r. matce nabył do majątku odrębnego prawo do 1/3 części z udziału jaki posiadała matka w przedmiotowej nieruchomości tj. z 5/12 (czyli 5/12 x 1/3 = 5/36),
• wspólnie z żoną do majątku wspólnego nabył w 2007r. udział wynoszący 2/6 części w przedmiotowej nieruchomości (2/6 czyli 12/36);
• w wyniku zawartej przed notariuszem umowy z dnia 02 października 2008r. o częściowy dział spadku po zmarłej matce otrzymał prawo do całego udziału jaki w nieruchomości posiadała matka tj. do pozostałych 10/36 należących wcześniej do ojca i siostry z tytułu spadku. Wraz z nabytym przez siebie udziałem w spadku Wnioskodawca miał zatem udział wynoszący 5/12 czyli 15/36,
• w wyniku umowy darowizny z dnia 02 października 2008r. otrzymał od ojca udział wynoszący 3/12 ww. nieruchomości (3/12 czyli 9/36), który wszedł w skład majątku odrębnego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość, którą zamierza sprzedać nabył w trzech datach: w 2002r. w spadku po matce, w 2007r. oraz w 2008r. w drodze częściowego działu spadku oraz umowy darowizny.

W stosunku do udziału nabytego przez Wnioskodawcę w drodze spadku po matce w 2002r., z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w cyt. powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy z dniem 31 grudnia 2007r. sprzedaż nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, którym nastąpiło nabycie tego udziału.

Sprzedaż nie nastąpi również w wykonaniu działalności gospodarczej.

Oznacza to, że przychód jaki Wnioskodawca uzyska ze sprzedaży w 2010r. lub w latach następnych przypadający na ww. udział w przedmiotowej nieruchomości (5/36) nie będzie stanowić w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

Natomiast w stosunku do udziału nabytego wraz z żoną w 2007r. do majątku wspólnego (2/6 czyli 12/36) oraz udziału nabytego w 2008r. w drodze częściowego działu spadku (10/36) i umowy darowizny (3/12 czyli 9/36) z uwagi na brak upływu 5 letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym na wstępie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ten sposób, że zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże zauważyć należy, iż ustawodawca przewidział w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., możliwości zwolnienia osiągniętego z tego tytułu przychodu z opodatkowania.

Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

? jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Podkreślić należy, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest sam fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są także stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 tej ustawy).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., nie ma zastosowania.

W związku z powyższym przedmiotowe zwolnienie uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
• złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dokonano odpłatnego zbycia nieruchomości.
  
  

Jeżeli zatem zostaną spełnione powyższe warunki wnioskodawcy przysługuje prawo do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży budynku mieszkalnego w trybie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy (tzw. ulga meldunkowa).

Wnioskodawca uważa, iż cały przychód uzyskany z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tj. gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem mieszkalnym i gospodarczym (szopą) będzie podlegał ww. zwolnieniu, bowiem zarówno grunt jak i budynek gospodarczy stanowią część składową nieruchomości co zdaniem wnioskodawcy przesądza o możliwości zwolnienia tak uzyskanego przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego w przedmiotowym wniosku stwierdzić należy, iż stanowiska Wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Tak więc grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, natomiast budynki lub części budynków trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości w myśl zasady, iż własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Z powyższego wynika zatem, że w przypadku nieruchomości gruntowej, budynek lub lokal trwale związany z gruntem, jest istotnie jego integralną częścią i nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku lub lokalu, trwale z nim związanego. Tej tezy w żadnym wypadku organ podatkowy nie kwestionuje.

Jednakże podkreślenia wymaga fakt, że ustawodawca w sposób jednoznaczny w treści art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ograniczył prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej od spełnienia określonych przepisem warunków. Ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi meldunkowej, nie użył w ww. przepisie sformułowania ?nieruchomość?, a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż bezzasadne jest twierdzenie wnioskodawcy, że prawo do zwolnienia z opodatkowania z tytułu ?ulgi meldunkowej? inkorporuje prawo do zwolnienia z podatku całego przychodu ze zbycia nieruchomości. Z treści art. 21 ust. 1 pkt 126 jednoznacznie i bezsprzecznie wynika, że zwolnieniu z opodatkowania podlegają wyłącznie przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie a nie jak twierdzi strona skarżąca również prawo do zwolnienia przychodu ze zbycia gruntu i szopy.

Przysługujący Wnioskodawcy udział w nieruchomości obejmuje zarówno prawo do udziału w budynku mieszkalnym, prawo do udziału w gruncie jak i prawo do udziału w budynku gospodarczym. Istotnie częścią składową nieruchomości zgodnie z art. 50 Kodeksu cywilnego są budynki związane z gruntem. Budynki te nie mogą być odrębnym przedmiotem własności czyli nie mogą być zbyte w oderwaniu od gruntu. Niemniej jednak prawa do zwolnienia przychodu z nieruchomości ustawodawca w katalogu zwolnień nie przewidział. Zwolnienie ograniczył w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) wyłącznie do przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego. Grunt nie jest związany z budynkiem ? to budynek mieszkalny jest związany z gruntem, tak jak z gruntem związany jest budynek gospodarczy. Wszystko łącznie określa się mianem nieruchomości.

Zatem sprzedaż gruntu obejmuje również zbycie budynku mieszkalnego i gospodarczego, położonych na tym gruncie. Grunt oraz budynek gospodarczy jak wskazano powyżej nie zostały objęte ww. katalogiem zwolnień, w związku z powyższym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części przypadający na budynek gospodarczy jak i grunt na którym posadowiony jest zarówno budynek mieszkalny jak i gospodarczy podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 30e. Gdyby wolą ustawodawcy było zwolnienie na mocy tzw. ulgi meldunkowej przychodu przypadającego na grunt jak i budynek gospodarczy, to taki zapis musiałby wynikać wprost z przepisu prawa. Bez wątpienia usatwodawca dałby temu wyraz w treści przedmiotowego zwolnienia a nie ograniczył się do określenia katalogu rzeczy i praw podlegających zwolnieniu, nie posługując się przy tym pojęciem nieruchomości.

Zatem mając na uwadze powyższe trudno zgodzić się z argumentacją wnioskodawcy, że ww. zwolnienie będzie obejmowało cały przychód jaki uzyska z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości. Niewątpliwie budynek mieszkalny jak i niemieszkalny jest integralną częścią gruntu, lecz nie zmienia to faktu, że przedmiotowym zwolnieniem ustawodawca objął wyłącznie budynki i lokale mieszkalne. Tak więc ?ulga meldunkowa? nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości w części przypadającej na grunt oraz budynek inny niż mieszkalny.

Oznacza to, że przychód uzyskany ze zbycia, w części przypadającej na grunt oraz budynek niemieszkalny (szopę), nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. ?Ulga meldunkowa? podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym zabroniona jest rozszerzająca wykładnia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 126 jakiej dopuszcza się Wnioskodawca.

Reasumując stwierdzić należy, iż przychód ze zbycia przedmiotowej nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w 2002r. w drodze spadku po matce (5/36), w ogóle nie będzie skutkował powstaniem po stronie wnioskodawcy przychodu do opodatkowania z uwagi na upływ 5 letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przychód ze sprzedaż pozostałych udziałów nabytych odpowiednio w 2007r. (1/6 czyli 6/36) i 2008r. (10/36 + 9/36) w przedmiotowej nieruchomości nie będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z podatku dochodowego od osób fizycznych od całej transakcji. Zwolnieniem objęty będzie wyłącznie przychód ze sprzedaży przypadający na udziału w budynku mieszkalnym, natomiast przychód ze sprzedaży przypadający na udział w gruncie oraz związany z tym gruntem udział w budynku gospodarczym (szopie), będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Wartość przychodu do opodatkowania nawet jeśli nie została wymieniona odrębnie w akcie notarialnym bez trudu może być ustalona na podstawie cen rynkowych dotyczących wartości gruntu oraz wartości budynku gospodarczego.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.