Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości otrzymanej w związku z likwidacją spółki akcyjnej ? (...)

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości otrzymanej w związku z likwidacją spółki akcyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca był jednym z założycieli spółki akcyjnej, która została zlikwidowana w 2012 r. W efekcie likwidacji jej majątek został podzielony w ten sposób, że środki pieniężne zostały wypłacone udziałowcom proporcjonalnie do ich udziałów. Podatek od tych środków w 2012 r. został zapłacony.

Oprócz środków pieniężnych część majątku spółki stanowiła nieruchomość gruntowa, której pomimo kilkuletnich i wielokrotnie ponawianych prób nie udało się sprzedać. W efekcie tego nieruchomość ta została podzielona i przekazana udziałowcom spółki proporcjonalnie do ich udziałów. Nieruchomość stanowiła własność Skarbu Państwa z prawem wieczystego użytkowania ustanowionym na rzecz spółki. Nieruchomość została wyceniona przez biegłego rzeczoznawcę na kwotę 124,94 zł za m². W lipcu 2013 r. Wnioskodawca sprzedał przypadającą na niego część nieruchomości za 114,82 zł za m² a więc o przeszło 10 zł za m² poniżej wyceny.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy kwota uzyskana przez Wnioskodawcę ze sprzedaży części nieruchomości stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, cena sprzedaży opisanej nieruchomości była niższa od wyceny biegłego rzeczoznawcy a zatem na jej sprzedaży Wnioskodawca nie osiągnął zysku w szczególności, że zakup tej nieruchomości przed wielu lat został dokonany od Skarbu Państwa (ZUS) po cenie wyznaczonej przez sprzedającego. Wnioskodawca uważa zatem, że skoro nie osiągnął zysku ze sprzedaży tej nieruchomości nie powinien z tego tytułu płacić podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)?c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia odpłatnego zbycia upłynęło 5 lat, zbycie nie podlega w ogóle opodatkowaniu. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment ich nabycia.

Przy czym przez pojęcie ?nabycie? należy rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w związku z przeprowadzeniem procesu likwidacji spółki kapitałowej Wnioskodawca otrzymał w 2012 r. udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu, który następnie sprzedał w 2013 r. To oznacza, że dla Wnioskodawcy datą nabycia ww. udziału w prawie jest 2012 r., tj. data otrzymania udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu z tytułu likwidacji spółki kapitałowej. Z tą datą doszło bowiem do przeniesienia własności prawa wieczystego użytkowania gruntu ze spółki akcyjnej m.in. na Wnioskodawcę. Zatem w niniejszej sprawie 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawca nabył udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu w wyniku likwidacji spółki kapitałowej, tj. od końca 2012 r. a nie od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego przez spółkę kapitałową. Albowiem przed likwidacją spółki kapitałowej to ta spółka była właścicielem prawa użytkowania wieczystego a nie Wnioskodawca. Oznacza to, że sprzedaż przez Wnioskodawcę w 2013 r. przypadającego na niego udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nabytego w 2012 r. w wyniku likwidacji spółki akcyjnej stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu, gdyż sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, w myśl art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej ( art. 19 ust. 1 ww. ustawy ).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja odpłatnego zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanego prawa majątkowego przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży tego prawa, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży prawa majątkowego, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Natomiast art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia prawa majątkowego stanowi dochód czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży prawa (ustalonym zgodnie z art. 19) a kosztami uzyskania przychodu (ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym (PIT-39), o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu został przez Wnioskodawcę nabyty w związku z przeprowadzeniem procesu likwidacji spółki kapitałowej w 2012 r. Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujących skutki podatkowe likwidacji spółki kapitałowej wynika, że wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej jest przychodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Z kolei jeżeli majątek ten otrzymany jest w naturze, to jego wartość należy określić według jego wartości rynkowej na dzień likwidacji, tj. wartości przyjętej na podstawie cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca uzyskania.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Należy zauważyć, że udziałowiec spółki kapitałowej z tytułu likwidacji spółki posiada wierzytelność tytułem zwrotu majątku w związku z likwidacją osoby prawnej. Jeżeli przedmiotem zwrotu jest prawo użytkowania wieczystego gruntu, wartość rynkowa tego prawa jest podstawą rozliczenia przychodu z likwidacji spółki kapitałowej z udziału w zyskach osób prawnych. Otrzymanie majątku w formie rzeczowej powoduje wygaśnięcie wierzytelności z tytułu rozliczania polikwidacyjnego i stanowi dla Wnioskodawcy swoisty wydatek na nabycie prawa majątkowego.

W związku z powyższym wyjaśnieniem, w niniejszej sprawie przychodem Wnioskodawcy ze sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu jest cena, za jaką Wnioskodawca sprzedał ww. udział (o ile odpowiada ona cenie rynkowej) pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Natomiast kosztem nabycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu jest wartość rynkowa z dnia jego nabycia przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki kapitałowej (o ile Wnioskodawca rozliczył czynność otrzymania ww. udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy ? zgodnie z którym nie powinien płacić podatku dochodowego z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu należało uznać za prawidłowe, o ile istotnie nie wystąpi dochód do opodatkowania, a nie z uwagi na fakt, że spółka nabyła nieruchomość wiele lat wcześniej od Skarbu Państwa. Skoro Wnioskodawca sprzedał udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu poniżej wartości rynkowej ustalonej przez biegłego na moment likwidacji spółki kapitałowej ? stanowiącej w momencie uzyskiwania dochodu z likwidacji spółki podstawę rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ? a sprzedaż nie nastąpiła w efekcie prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, to dochód do opodatkowania mógł nie wystąpić.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie ? w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.