W jaki sposób należy rozumieć nabycie udziału w nieruchomości i sprzedaż przed upływem 5 lat? (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) ? Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 23 września 2013 r. (data otrzymania 25 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku po małżonku ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku po małżonku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Aktem notarialnym z 24 listopada 1997 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem nabył dom z działką na zasadzie współwłasności małżeńskiej. Od tego czasu Wnioskodawca wraz z małżonkiem używał całą darowaną im ww. nieruchomość.

Małżonek wnioskodawcy zmarł 29 listopada 2008 r. Część nieruchomości po małżonku, tj. ½ całości na mocy postanowienia Sądu Rejonowego na podstawie ustawy nabyli Wnioskodawca oraz syn spadkodawcy.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób należy rozumieć nabycie udziału w nieruchomości i sprzedaż przed upływem 5 lat? Innymi słowy, czy Wnioskodawca powinien zapłacić podatek ze sprzedaży w 2009 r. udziału w nieruchomości nabytego w spadku?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami od ¼ nieruchomości nabytej po śmierci małżonka nie powinien on płacić podatku dochodowego od osób fizycznych. Zbycie połowy nieruchomości należącej do Wnioskodawcy od 1997 r. i ¼ nieruchomości przypadającej Wnioskodawcy po mężu nastąpiło w drodze sprzedaży 18 września 2009 r. Nieruchomość w tych częściach była w posiadaniu Wnioskodawcy na mocy współwłasności małżeńskiej dłużej niż 5 lat. Dlatego Wnioskodawca uważa, że nie powinien płacić 19% podatku dochodowego od osób fizycznych od ¼ nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy, w kontekście powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości, które sprzedał w 2009 r.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Wspólność majątkowa ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego ze współmałżonków. Zgodnie z art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej jest współwłasnością łączną i trwa tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności ustawowej np. na skutek śmierci jednego z małżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych. Co do zasady każdy z małżonków ma wynoszący ½ udział w majątku wspólnym.

Stosownie natomiast do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca w 1997 r. nabył wspólnie z małżonkiem, na zasadach współwłasności małżeńskiej łącznej, nieruchomość ? grunt zabudowany budynkiem mieszkalnym. W 2008 r. małżonek Wnioskodawcy zmarł, a on wraz z synem w drodze dziedziczenia ustawowego otrzymali udział w wysokości po ½ w udziale w nieruchomości będący własnością małżonka Wnioskodawcy (czyli każdy otrzymał udział ¼).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości w różnym czasie i w różny sposób:

• udział w nieruchomości wynoszący ½ nabył w 1997 r. i od tego czasu udział ten jest własnością Wnioskodawcy,
• udział wynoszący ¼ ww. nieruchomości, nabył w spadku w dniu śmierci małżonka tj. 24 listopada 2008 r.
  
  

Brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do twierdzenia, że skoro Wnioskodawca był w posiadaniu całej nieruchomości na mocy współwłasności małżeńskiej od 1997 r. to udział ¼, który przypadł Wnioskodawcy w spadku został również nabyty przez Wnioskodawcę w 1997 r. Udział ten wszedł do spadku po małżonku, a Wnioskodawca nabył go z chwilą jego śmierci. Dopiero od tej daty Wnioskodawca stał się właścicielem udziału ¼ w nieruchomości. Przychylenie się do tezy, że Wnioskodawca nabył udział ¼ już w 1997 r. stoi w sprzeczności z całokształtem regulacji dotyczących majątkowej wspólności ustawowej oraz dziedziczenia. Oznaczałoby aprobatę dla tezy, że śmierć małżonka będącego w ustawowej wspólności majątkowej nie ma żadnego wpływu na przysługujące mu za życia prawa majątkowe, gdyż te w pełnym zakresie przysługują pozostającemu przy życiu małżonkowi. Tymczasem małżonkowie w majątku wspólnym mają równe udziały, a współwłasność łączna przestała istnieć w chwili śmierci jednego małżonka i udział zmarłego małżonka podlegał dziedziczeniu, a więc nabyciu. Oznacza to, że wynoszący ½ udział w nieruchomości wszedł w skład masy spadkowej po tym małżonku a Wnioskodawca nabył ½ tego udziału, tj. udział ¼. Przyjęcie za wnioskodawcą, że nabył cały swój udział w nieruchomości w wysokości ¾ w 1997 r. oznaczałoby, że zmarły małżonek nigdy nie miał prawa własności nieruchomości, co jest oczywiście błędne. Jego udział podlegał dziedziczeniu a nabyli go po połowie Wnioskodawca i syn spadkodawcy. Wnioskodawca nabył zatem udział ¼ w nieruchomości po małżonku w 2008 r. zarówno w świetle prawa cywilnego jak i podatkowego.

Nie sposób dowodzić, że nabycie udziału w nieruchomości, na podstawie dziedziczenia nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Otóż spadkobranie ? bez względu po kim by nie nastąpiło ? jest formą nabycia w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet jeśli przepis ten nie wymienia wprost dziedziczenia jako sposobu nabycia nieruchomości lub prawa.

Mając powyższe wyjaśnienia na uwadze należy zauważyć, że w niniejszej sprawie pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że nabycie nieruchomości miało miejsce w dwóch datach (w 1997 r. i 2008 r.) winien być liczony oddzielnie w stosunku do każdej z tych dat. Tym samym przychód odpowiadający udziałowi ½ w nieruchomości nabytemu w 1997 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu, bowiem 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych minął z dniem 31 grudnia 2002 r.

Natomiast dla sprzedaży udziału ¼ w nieruchomości nabytego w spadku po małżonku ww. termin powinien być liczony od końca 2008 r., tj. roku, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowego udziału w nieruchomości. Oznacza to, że sprzedaż udziału ¼ w nieruchomości w 2009 r. nastąpiła przed upływem ww. 5 letniego terminu, a tym samym stanowi ona ? podlegające opodatkowaniu ? źródło przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału ¼ w nieruchomości, nabytego w drodze spadku po zmarłym w 2008 r. małżonku, zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych

z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo ? skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału ¼ nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż w 2009 r. udziału ¼ w nieruchomości, nabytego w spadku po zmarłym w 2008 r. małżonku, nie spowodowała obowiązku uiszczenia podatku dochodowego, należy uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie ? w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.