W zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z (...)

22.3.2013

W zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Kontrahenta

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2012r. (data wpływu 11 grudnia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2013r. (data wpływu 7 marca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Kontrahenta ? jest:

prawidłowe ? w zakresie w jakim otrzymane faktury dokumentują rzeczywiście wykonane usługi,
nieprawidłowe ? w zakresie w jakim otrzymane faktury dokumentują czynności, które nie zostały faktycznie wykonane.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2012r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Kontrahenta.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 marca 2013r. (data wpływu 7 marca 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1268/12/ES z dnia 22 lutego 2013r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (zwana dalej: Spółką lub Wnioskodawcą), działając jako koncesjonowane przedsiębiorstwo energetyczne, wytwarza ciepło w parze i gorącej wodzie we własnej elektrociepłowni. Wytworzone ciepło dostarczane jest odbiorcom za pomocą własnych sieci cieplnych oraz sieci niebędących własnością Spółki w ramach tzw. sprzedaży bezpośrednio ze źródła ciepła. Sprzedaż ciepła zarówno z usługą przesyłania i dystrybucji, jak i bezpośrednio ze źródła (do sieci niebędącej własnością Spółki) realizowana jest w oparciu o zatwierdzoną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki taryfę dla ciepła, obowiązującą w danym roku taryfowym wszystkich odbiorców.

Jeden z kontrahentów Spółki (zwany dalej Kontrahentem) kupuje ciepło w gorącej wodzie bezpośrednio z elektrociepłowni Spółki i swoimi sieciami ciepłowniczymi przesyła oraz dystrybuuje je do swoich odbiorców. Kontrahent ten jest koncesjonowanym przedsiębiorstwem energetycznym i swoją sprzedaż ciepła realizuje w ramach zatwierdzonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki taryfy dla ciepła. Spółka sprzedaje ciepło Kontrahentowi, ten zaś sprzedaje nabyte od Spółki ciepło dalej - swoim odbiorcom. Przesyłanie ciepła odbywa się sieciami ciepłowniczymi Kontrahenta.

Ciepło wytworzone przez Spółkę przesyłane jest przez Kontrahenta do końcowego odbiorcy siecią ciepłowniczą charakteryzującą się znacznymi stratami ciepła. Ponadto, upadłość dużych zakładów produkcyjnych będących odbiorcą ciepła produkowanego przez Spółkę zmniejszyła w istotny sposób zapotrzebowanie na ciepło pochodzące od Spółki, a dostarczane do odbiorców końcowych sieciami ciepłowniczymi zarówno Spółki jak i Kontrahenta. W efekcie, istniejąca infrastruktura stała się nadmiernie rozbudowana, wskutek czego dalszemu zwiększeniu uległy straty ciepła, zwłaszcza na jego przesyle do odbiorców Kontrahenta.

W związku z bardzo dużymi startami ciepła, a przez to dużymi kosztami usługi przesyłania i dystrybucji, zachodziła obawa o rezygnację części odbiorców z zakupu ciepła i wybudowania swoich własnych lokalnych źródeł ciepła (np. kotłowni gazowych lub węglowych). Mając na uwadze ochronę wspólnych interesów w zakresie utrzymania rynku ciepła, Spółka porozumiała się z Kontrahentem. Celem współpracy było i nadal pozostaje utrzymanie rynku odbiorców ciepła produkowanego przez Spółkę.

Ustalono, iż do osiągnięcia założonego celu niezbędna jest:

współpraca w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej;
współpraca w zakresie organizowania dostaw ciepła;
rezygnacja przez Kontrahenta z uruchamiania własnego źródła ciepła w okresach przerw międzygrzewczych.

W efekcie uzgodnień pomiędzy Spółką a Kontrahentem od 2001r. zawierano corocznie dwa porozumienia (umowy) - jedno ustalające warunki współpracy w okresie grzewczym i jedno dotyczące przerwy międzygrzewczej. Mając na uwadze termin przedawnienia zobowiązań podatkowych, przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie umowy zawierane od 2007r. Zasadnicza treść zawieranych w kolejnych latach porozumień nie ulegała zmianie, stąd też zostaną one przedstawione łącznie.

W okresie zimowym Kontrahent zobowiązywał się do:

współpracy w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej,
współpracy w zakresie organizowania dostaw ciepła.

Z tego tytułu ustalano wynagrodzenie należne Kontrahentowi w wysokości 50% wartości stwierdzonych strat ciepła.

Zaś w okresie letnim Kontrahent zobowiązywał się do:

kontynuowania zakupu ciepła wytwarzanego przez Spółkę;
rezygnacji z uruchamiania własnego źródła ciepła.

Wynagrodzenie należne z tego tytułu kontrahentowi określano jako 40% wartości stwierdzonych strat ciepła.

Trzeba jednak zauważyć, iż zawierane kolejno porozumienia mają na celu realizację wcześniej powziętego zamiaru stron (tj. Spółki i Kontrahenta). W konsekwencji ekonomiczny sens tychże porozumień należy odczytywać łącznie. W ujęciu cywilnoprawnym strony zdecydowały się na zawieranie kolejnych, następujący po sobie porozumień (umów) z uwagi na zachowanie możliwości dostosowania zasad współpracy do zmieniających się warunków ekonomicznych przez każdą ze stron. Trzeba jednak wyraźnie podkreślić, iż współpraca ta miała i ma trwały charakter.

Kontrahent Spółki traktuje czynności wykonywane na podstawie porozumień, tj. podejmowane działania, jak i zaniechania, jako świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a więc czynności podlegające opodatkowaniu. Z tytułu świadczonych usług wystawia on faktury VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazuje, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od dnia 30 stycznia 1998r. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, w tym w szczególności dokonywania dostaw ciepła. Kontrahent Spółki jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od 21 czerwca 2004r.

Faktury wystawiane przez Kontrahenta dokumentują świadczenie usług opisanych we wniosku, a wynikających z zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą o Kontrahentem porozumień. Zaznaczyć trzeba, iż opis świadczonych usług został zdaniem Spółki przedstawiony w stanie faktycznym wniosku o interpretację.

Wnioskodawca wskazał bowiem na warunki zawieranych porozumień, w myśl których Kontrahent Wnioskodawcy zobowiązany był - w zależności od okresu - do:

współpracy w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej,
współpracy w zakresie organizowania dostaw ciepła,
kontynuowania zakupu ciepła wytwarzanego przez Spółkę,
rezygnacji z uruchamiania własnego źródła ciepła.

Wystawiane przez Kontrahenta faktury dotyczyły tych właśnie usług.

Dodać można, iż na fakturach wystawianych przez Kontrahenta Spółki z reguły podawany był następujący opis: ?Straty na przesyle za ... (i w tym miejscu wskazywany był okres np. 01/2012,02/2012 etc.)?.

Usługi świadczone przez Kontrahenta Spółki związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Wskazane w opisie stanu taktycznego wyrażenia ?okres grzewczy? oraz ?okres zimowy? dla potrzeb wniosku są pojęciami tożsamymi. Za ?okres grzewczy? (?okres zimowy?) w praktyce z reguły uznaje się okres od października i do kwietnia. Również ?przerwa międzygrzewcza? oraz ?okres letni? należy na gruncie przedmiotowego wniosku o interpretację traktować jako pojęcia tożsame. Występuje on w pozostałym okresie roku, w którym nie jest dostarczane ciepło dla celów grzewczych.

Na pytanie tut. organu zadane w wezwaniu z dnia 22 lutego 2013r. cyt. ?Na czym polega współpraca Kontrahenta w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej oraz w zakresie organizowania dostaw ciepła, o przygotowanie jakich inwestycji chodzi?? Wnioskodawca odpowiedział, że w praktyce dotychczas nie wystąpiła współpraca ani w postaci prowadzenia ani też w postaci współfinansowania inwestycji Wnioskodawcy z Kontrahentem Spółki. Współpraca z Kontrahentem polega na wspólnych ustaleniach w zakresie możliwości dostawy większych ilości ciepła w przypadku pozyskiwania przez Kontrahenta Spółki nowych odbiorców, a zasilanych z jego obecnej lub rozbudowywanej sieci ciepłowniczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur wystawianych przez Kontrahenta dokumentujących wykonanie czynności, które są realizowane na podstawie zawartych przez Spółkę porozumień?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż - na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego - będzie on miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawa o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem wykorzystania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Taki związek ma miejsce z całą pewnością, gdy istnieje bezpośrednie powiązanie pomiędzy nabytymi towarami i usługami a opodatkowaną transakcją. Związek taki może się realizować na przykład w przypadku odsprzedaży nabytych wyrobów. Należy jednak uznać, iż prawo do odliczenia przysługuje również w przypadkach, w których związek ten ma charakter pośredni. Pośredni związek z działalnością opodatkowaną zachodzi natomiast w sytuacji, gdy nabywane towary lub usługi są związane z całokształtem działalności opodatkowanej podatnika i w sposób pośredni oddziałują na osiągany przez Spółkę obrót z tytułu czynności opodatkowanych. Innymi słowy, pośredni związek z działalnością opodatkowaną zachodzi wówczas, gdy określone towary lub usługi nie przyczyniają się bezpośrednio do konkretnych kwot osiąganych przez Spółkę ze sprzedaży (przykładowo, poprzez ich wykorzystanie w produkcji), ale wpływają na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości i poprzez to przyczyniają się do generowania obrotu.

W świetle powyższego do usług, których nabycie ma pośredni związek z działalnością opodatkowaną, niewątpliwie zaliczyć należy usługi, które mają na celu zachowanie lub zwiększenie wolumenu sprzedaży przez Spółkę. Do usług takich niewątpliwe zaliczyć można usługi nabywane przez Spółkę od Kontrahenta, opisane w stanie faktycznym wniosku. W konsekwencji Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Kontrahenta w związku z realizacją porozumień.

Jednocześnie - stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Otrzymanie od Kontrahenta faktur z tytułu świadczonych przez niego usług stanowi zatem - zdaniem Spółki - podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymane od Kontrahenta faktury, w prawidłowy sposób dokumentują świadczenie usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zatem, już z samej definicji świadczenia usług wynika, iż obejmuje ono wszystkie sytuacje, w których pomiędzy stronami występuje pewne wzajemne świadczenie, które nie może zostać uznane za dostawę towarów. Ponadto na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT rozumie się także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zauważyć trzeba, iż pojęcie ?świadczenia? nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o VAT. Świadczenie przedmiotowych usług wymaga od Kontrahenta podejmowania działań w ramach przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej oraz w zakresie organizowania dostaw ciepła. Celem ww. działań jest natomiast utrzymanie rynku odbiorców ciepła, co niewątpliwe leży w interesie Spółki. Kontrahent Spółki rezygnując z uruchamiania własnego źródła ciepła w okresie przerw miedzygrzewczych świadczy również usługę przez zaniechanie.

W świetle powyższego każde z działań lub zaniechań, wynikające z porozumień zawieranych pomiędzy Spółką a Kontrahentem, prawidłowo uznawane jest za świadczenie usług. Do podobnych wniosków prowadzi również ekonomiczna analiza treści porozumień.

Ustawa o VAT, w art. 5 ust. 1 pkt 1 stanowi, iż opodatkowaniu podlega wyłącznie odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji, aby czynność kwalifikowana jako świadczenie usług podlegała opodatkowaniu, musi być ona dokonana w zamian za wynagrodzenie. Należy przy tym podkreślić, iż niezbędny jest bezpośredni związek pomiędzy wyświadczeniem usługi a otrzymaniem wynagrodzenia. Porozumienia zawierane pomiędzy Spółką a Kontrahentem przewidują, iż Kontrahentowi z tytułu wykonania świadczeń będących przedmiotem poszczególnych porozumień należne jest wynagrodzenie w wysokości odpowiadającej części wartości utraconego ciepła.

W świetle powyższego nie może budzić wątpliwości, że Kontrahent na mocy zawartych porozumień świadczy na rzecz Spółki usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast wystawiona, tytułem świadczonych przez Kontrahenta usług, faktura stanowi podstawę do obniżenia przez Spółkę kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

prawidłowe ? w zakresie w jakim otrzymane faktury dokumentują rzeczywiście wykonane usługi,
nieprawidłowe ? w zakresie w jakim otrzymane faktury dokumentują czynności, które nie zostały faktycznie wykonane.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., a od dnia 26 sierpnia 2011r. t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wskazano, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.) wskazuje, że ?świadczenie usług? oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z artykułem 25 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zobowiązaniowego, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Dyrektywa obejmuje definicją świadczenia usług również zobowiązanie do zaniechania działania bądź do tolerowania czynności lub sytuacji.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie trybunał zauważył, iż czynność ?podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy?.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Spółka z o.o.) wytwarza ciepło (para i gorąca woda) we własnej elektrociepłowni, które dostarczane jest odbiorcom za pomocą własnych sieci cieplnych oraz sieci niebędących własnością Spółki.

Jeden z kontrahentów Spółki kupuje ciepło bezpośrednio z elektrociepłowni Spółki i swoimi sieciami ciepłowniczymi przesyła oraz dystrybuuje je do swoich odbiorców. Ciepło wytworzone przez Spółkę przesyłane jest przez Kontrahenta do końcowego odbiorcy siecią ciepłowniczą charakteryzującą się znacznymi stratami ciepła. Ponadto, upadłość dużych zakładów produkcyjnych będących odbiorcą ciepła produkowanego przez Spółkę zmniejszyła w istotny sposób zapotrzebowanie na ciepło pochodzące od Spółki. W efekcie, istniejąca infrastruktura stała się nadmiernie rozbudowana, wskutek czego dalszemu zwiększeniu uległy straty ciepła, zwłaszcza na jego przesyle do odbiorców Kontrahenta.

W związku z bardzo dużymi startami ciepła, a przez to dużymi kosztami usługi przesyłania i dystrybucji, zachodziła obawa o rezygnację części odbiorców z zakupu ciepła. Mając na uwadze ochronę wspólnych interesów w zakresie utrzymania rynku ciepła, Spółka porozumiała się z Kontrahentem, a celem współpracy było i nadal pozostaje utrzymanie rynku odbiorców ciepła produkowanego przez Spółkę.

W efekcie uzgodnień od 2001r. zawierano corocznie dwa porozumienia (umowy) - jedno ustalające warunki współpracy w okresie grzewczym i jedno dotyczące przerwy międzygrzewczej. Za ?okres grzewczy? (?okres zimowy?) uznaje się okres od października do kwietnia. ?Przerwa międzygrzewcza? (?okres letni?) występuje w pozostałym okresie roku, w którym nie jest dostarczane ciepło dla celów grzewczych. Zasadnicza treść zawieranych w kolejnych latach porozumień nie ulegała zmianie.

W okresie zimowym Kontrahent zobowiązywał się do:

współpracy w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej,
współpracy w zakresie organizowania dostaw ciepła.

Z tego tytułu ustalano wynagrodzenie należne Kontrahentowi w wysokości 50% wartości stwierdzonych strat ciepła.

Zaś w okresie letnim Kontrahent zobowiązywał się do:

kontynuowania zakupu ciepła wytwarzanego przez Spółkę;
rezygnacji z uruchamiania własnego źródła ciepła.

Wynagrodzenie należne z tego tytułu kontrahentowi określano jako 40% wartości stwierdzonych strat ciepła.

Kontrahent Spółki traktuje czynności wykonywane na podstawie porozumień, tj. podejmowane działania, jak i zaniechania, jako świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a więc czynności podlegające opodatkowaniu. Faktury wystawiane przez Kontrahenta dokumentują świadczenie wyżej wymienionych usług, wynikających z zawieranych porozumień.

Na fakturach wystawianych przez Kontrahenta z reguły podawany był następujący opis: ?Straty na przesyle za ... (i w tym miejscu wskazywany był okres np. 01/2012,02/2012 etc.)?.

Usługi świadczone przez Kontrahenta Spółki związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od dnia 30 stycznia 1998r. z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, w tym w szczególności dokonywania dostaw ciepła. Kontrahent Spółki jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od 21 czerwca 2004r.

Dotychczas nie wystąpiła współpraca ani w postaci prowadzenia ani też w postaci współfinansowania inwestycji Wnioskodawcy z Kontrahentem Spółki. Współpraca z Kontrahentem polega na wspólnych ustaleniach w zakresie możliwości dostawy większych ilości ciepła w przypadku pozyskiwania przez Kontrahenta Spółki nowych odbiorców, a zasilanych z jego obecnej lub rozbudowywanej sieci ciepłowniczej.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy wypłacone przez Wnioskodawcę na podstawie wystawionych przez Kontrahenta faktur VAT wynagrodzenie jest związane z określonym zachowaniem Kontrahenta tj. wykonywaniem konkretnych czynności lub zobowiązaniem do zaniechania lub powstrzymania się od dokonania czynności, to wynikające z zawartych porozumień podejmowane rzeczywiście działania, jak i zaniechania Kontrahenta związane z:

współpracą w zakresie organizowania dostaw ciepła,
kontynuowaniem zakupu ciepła wytwarzanego przez Spółkę,
rezygnacją z uruchamiania własnego źródła ciepła,

można uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast w związku z tym, iż odnośnie wymienionej w stanie faktycznym współpracy w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej, Wnioskodawca wskazał, że dotychczas nie wystąpiła współpraca ani w postaci prowadzenia ani też w postaci współfinansowania inwestycji Wnioskodawcy z Kontrahentem, stwierdzić należy, że jeżeli nie doszło w tym zakresie do świadczenia usług przez Kontrahenta Wnioskodawcy, to nie ma również podstaw do dokumentowania niewykonanych usług fakturami VAT.

Należy bowiem zauważyć, że faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w przypadku Wnioskodawcy stwierdza fakt nabycia określonych usług, a nie można nabyć czegoś co nie zostało w ogóle wykonane.

Należy zauważyć, że o ile takie czynności jak zaniechanie uruchomienia własnego źródła ciepła czy kontynuowanie zakupu ciepła właśnie u Wnioskodawcy wypełniają niewątpliwie definicję świadczenia usług, gdyż polegają na konkretnym zachowaniu się lub zaniechaniu działań, to już w przypadku określenia w umowie usług jako ?współpraca? w zakresie przygotowania inwestycji (?) czy ?współpraca? w zakresie organizowania dostaw ciepła jest sformułowaniem, z którego nie wynika do wykonania jakich konkretnie czynności wykonawca jest zobowiązany. Stąd też skierowane do Wnioskodawcy pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu z dnia 22 lutego 2013r. o wyjaśnienie na czym polega współpraca Kontrahenta w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej oraz w zakresie organizowania dostaw ciepła, o przygotowanie jakich inwestycji chodzi.

Należy mieć na uwadze, że w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca podał, że faktury wystawiane przez Kontrahenta dokumentują świadczenie usług opisanych we wniosku, a wynikających z zawieranych porozumień, w myśl których Kontrahent w zależności od okresu zobowiązany jest:

-w okresie zimowym do:

współpracy w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej,
współpracy w zakresie organizowania dostaw ciepła.

-w okresie letnim do:

kontynuowania zakupu ciepła wytwarzanego przez Spółkę;
rezygnacji z uruchamiania własnego źródła ciepła.

Jednocześnie w odpowiedzi na ww. wezwanie Wnioskodawca nie podał żadnych konkretnych czynności, do wykonania których Kontrahent byłby zobowiązany w ramach współpracy w zakresie organizowania dostaw ciepła, podał tylko, że współpraca z Kontrahentem polega na wspólnych ustaleniach w zakresie możliwości dostawy większych ilości ciepła w przypadku pozyskiwania przez Kontrahenta nowych odbiorców, a zasilanych z jego obecnej lub rozbudowanej sieci ciepłowniczej. Natomiast w odniesieniu do pytania o współpracę w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej Wnioskodawca odpowiedział, że dotychczas taka współpraca nie wystąpiła.

W świetle powyższego istnieje wątpliwość czy faktury wystawiane za tzw. okres zimowy dokumentują faktycznie wykonane czynności.

Tym samym Kontrahent winien udokumentować poprzez wystawienie faktury wyłącznie faktycznie podjęte działania, nie może natomiast dokumentować fakturą czynności, które nie zostały wykonane. Samo podpisanie umowy nie jest podstawą do wystawienia faktury, faktura ma bowiem dokumentować faktycznie wykonane czynności

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia czy przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Kontrahenta dokumentujących wykonanie czynności, które są realizowane na podstawie zawartych przez Spółkę porozumień. Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie umowy zawierane od 2007r.

Odnośnie powyższego należy wskazać, że zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 pkt 1, ust. 11 i ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 22 sierpnia 2005r. do dnia 30 listopada 2008r.:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18; (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT).

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy o VAT).

Zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 pkt 1, ust. 11 i ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r. do dnia 31 grudnia 2010r.:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT).

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. ust. 11 ustawy o VAT).

Zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 pkt 1, ust. 11 i ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Powyższe regulacje wskazują, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył więc podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od dnia 30 stycznia 1998r., natomiast usługi świadczone przez Kontrahenta związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Analizując zatem kwestię dotyczącą prawa Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikające z faktur wystawianych przez Kontrahenta dokumentujących wykonanie czynności, które są realizowane na podstawie zawartych przez Spółkę porozumień od 2007r.

należy odnieść się do zasady, zgodnie z którą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi oraz niewystąpienie przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż wynagrodzenie należne kontrahentowi w okresie letnim (określone w wysokości 40% wartości stwierdzonych strat ciepła) za zobowiązanie się kontrahenta do kontynuowania zakupu ciepła wytwarzanego przez Wnioskodawcę oraz za rezygnację z uruchamiania własnego źródła ciepła stanowi w świetle art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zapłatę za określone zachowanie się kontrahenta w stosunku do Wnioskodawcy. Nie może zatem budzić wątpliwości, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie tych usług przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy, o ile, jak wskazał Wnioskodawca, usługi świadczone przez Kontrahenta związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Jeśli chodzi natomiast o prawo do odliczenia przez Wnioskodawcę kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wynagrodzenie należne Kontrahentowi w okresie zimowym, stwierdzić należy, iż jak wynika z wniosku, w okresie zimowym Kontrahent zobowiązał się do:

współpracy w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej,
współpracy w zakresie organizowania dostaw ciepła.

Jednak na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu z dnia 22 lutego 2013r. cyt.: ?Na czym polega współpraca Kontrahenta w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej oraz w zakresie organizowania dostaw ciepła, o przygotowanie jakich inwestycji chodzi??, Wnioskodawca odpowiedział, cyt.: ?W praktyce dotychczas nie wystąpiła współpraca ani w postaci prowadzenia ani też w postaci współfinansowania inwestycji Wnioskodawcy z Kontrahentem Spółki. Współpraca z Kontrahentem polega na wspólnych ustaleniach w zakresie możliwości dostawy większych ilości ciepła w przypadku pozyskiwania przez Kontrahenta Spółki nowych odbiorców, a zasilanych z jego obecnej lub rozbudowanej sieci ciepłowniczej.?

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż jeżeli w przedmiotowej sprawie, mimo zobowiązania się przez Kontrahenta do współpracy w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej, działania takie nie były wykonywane przez Kontrahenta, to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wykonanie tych czynności. Zgodnie bowiem z art. 88 ust. 3a pkt 4, lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast w zakresie w jakim wystawione przez Kontrahenta faktury VAT dokumentują czynności polegające na współpracy w zakresie organizowania dostaw ciepła, do których wykonania w okresie zimowym Kontrahent zobowiązał się, i czynności te faktycznie zostały wykonane, to Wnioskodawcy przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w takich fakturach, o ile, czynności te zostały rzeczywiście wykonane i jak wskazał Wnioskodawca, usługi świadczone przez Kontrahenta związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że faktura stanowi podstawę do obniżenia przez Spółkę kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należało uznać za prawidłowe, o ile, jak wskazał Wnioskodawca, usługi świadczone przez Kontrahenta związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy i nie występują przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy o VAT (m.in. w art. 88 ust. 3a pkt 4, lit. a ustawy o VAT), czyli w szczególności, faktury te dokumentują czynności, które rzeczywiście zostały wykonane.

Natomiast w zakresie w jakim wystawione faktury dokumentowałyby czynności, które faktycznie nie zostały wykonane, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo, odnośnie odpowiedzi Wnioskodawcy na pytanie tut. organu: ?Świadczenie jakich usług dokumentują faktury wystawione przez Kontrahenta??, że na fakturach wystawionych przez Kontrahenta Spółki z reguły podawany był następujący opis ?Straty na przesyle za ? (i w tym miejscu podawany był okres np. 01/2012, 02/2012 etc.)? stwierdzić należy, iż jak już zostało to w tej interpretacji stwierdzone, prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w przypadku Wnioskodawcy stwierdza fakt nabycia określonych usług.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 ze zm.), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej nazwę (rodzaj) towaru lub usługi.

Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie faktura VAT ma dokumentować świadczone przez Kontrahenta usługi polegające na zobowiązaniu się:

1.w okresie letnim do:

kontynuowania zakupu ciepła wytwarzanego przez Wnioskodawcę,
rezygnacji z uruchamiania własnego źródła ciepła,

2.w okresie zimowym do:

współpracy w zakresie przygotowania inwestycji umożliwiających rozwój rynku i infrastruktury ciepłowniczej,
współpracy w zakresie organizowania dostaw ciepła,

to faktura powinna zawierać nazwę tych faktycznie świadczonych usług. Natomiast fakt, że wynagrodzenie należne z tego tytułu kontrahentowi, określone zostało jako 40% wartości stwierdzonych strat ciepła (w okresie letnim) oraz jako 50% wartości stwierdzonych strat ciepła (w okresie zimowym), nie pozwala na stwierdzenie w fakturze, że Kontrahent świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługę: ?starty na przesyle(?)?.

Określenie zatem w taki sposób nazwy usługi jest nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych na podstawie umów zawartych od 2007r., gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska w tej sprawie.

Tut. organ pragnie również zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, na pisemny wniosek zainteresowanego i w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) wydaje Minister właściwy do spraw finansów publicznych. W związku z powyższym niniejsza interpretacja indywidualna odnosi się jednie do Wnioskodawcy. Interpretacja ta nie wywołuje natomiast skutków prawnopodatkowych, o których mowa w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa, dla Kontrahenta świadczącego usługi.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.