Określenie właściwej stawki podatku VAT dla dostawy odlewów rzeźb wykonywanych przez Wnioskodawcę (...)

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2010r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 12 kwietnia 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej stawki podatku VAT dla dostawy odlewów rzeźb wykonywanych przez Wnioskodawcę pod nadzorem artysty (zewnętrznego lub wewnętrznego) ograniczonych do ilości 8 egzemplarzy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, będący spółką cywilną, zajmuje się wykonywaniem odlewów szerokiego asortymentu przedmiotów z różnych metali. Wśród nich wytwarza także odlewy rzeźb, które tworzone są w następujących etapach: formowania w piasku lub metoda traconego wosku, zalewana metalem, spawania, cyzylowania oraz patynowania i woskowania. Wszystkie elementy tego procesu są wykonywane zgodnie z oczekiwaniami i wizją artysty. Artysta nadzoruje wykonanie odlewu i po zakończeniu całego procesu akceptuje gotową rzeźbę, a w przypadku braku akceptacji odlew wraca do dodatkowej obróbki, aż do osiągnięcia pożądanego przez artystę efektu. Odlew rzeźby jest wykonywany z reguły w jednym egzemplarzu, choć czasem zdarza się, że jest tych egzemplarzy więcej, jednak nigdy nie przekracza ilości 8 egzemplarzy. Artysta nadzorujący, który jest autorem modelu do odlewu jest albo osobą niezwiązaną z Wnioskodawcą lub jest jej pracownikiem.

Przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) jest działalność wpisana do Ewidencji Działalności Gospodarczej pod numerem 90.03 Z - Artystyczna i literacka działalność twórcza.

Taki numer PKD wg aktualnie obowiązującej nomenklatury odpowiada numerowi:

1. 92.31.10-00.21 - Rzeźby, posągi z dowolnego materiału, oryginalne, współczesne PKWIU - wg klasyfikacji z roku 1997 a ten tłumaczy się wg klucza powiązań na:
2. 92.31.10-00.30x - Rzeźby, posągi z dowolnych materiałów, oryginalne - wg klasyfikacji z PKWIU 2004 a ten z kolei tłumaczy się wg klucza powiązań na:
3. 90.03.13.0* - Oryginały prac malarzy, grafików i rzeźbiarzy ? wg klasyfikacji z PKWIU 2008.
   
   

Wnioskodawca oświadcza, że nie posiada atestu Krajowej Komisji Artystycznej i Etnograficznej.

Wnioskodawca jest zdania, że jest twórcą, dlatego że wykonywane przez Wnioskodawcę odlewy rzeźb spełniają przesłanki definicji dzieła sztuki, zawartego w art. 120 ust. 1 lit c, ponieważ jako wykonywane pod nadzorem artysty (wewnętrznego lub zewnętrznego) bez względu na to, kto jest zleceniodawcą, a liczba ich nie przekracza ilości 8 egzemplarzy. Odlewy te można więc uznać za dzieła sztuki, a użyta do ich wykonania technologia, którą Wnioskodawca od wielu lat stosuje i udoskonala czyni je wyjątkowymi. Przepis ten potwierdza, iż wytwarzane przez Wnioskodawcę odlewy są tym samym, co dzieła wykonane samodzielnie przez twórcę. Jest oczywiste, że dzieła sztuki w postaci odlewów rzeźb muszą powstawać w kooperacji artysty (zewnętrznego lub wewnętrznego) i odlewnika. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy można go uznać za twórcę i przyjąć, iż dostawa w ten sposób wytworzonych wyrobów podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług zgodnie z art. 120 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa odlewów rzeźb wykonywanych przez Wnioskodawcę pod nadzorem artysty (zewnętrznego lub wewnętrznego), ograniczona do ilości 8 egzemplarzy będzie korzystać z opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 7% zgodnie z art. 120 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)...

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego odlewy rzeźb spełniają przesłanki definicji dzieła sztuki, zawartej w art. 120 ust. 1 lit. c, ponieważ są wykonywane pod nadzorem artysty (wewnętrznego lub zewnętrznego) bez względu na to, kto jest zleceniodawcą, a liczba ich nie przekracza ilości 8 egzemplarzy. Odlewy te można więc uznać za dzieła sztuki, a użyta do ich wykonania technologia, którą Wnioskodawca od wielu lat stosuje i udoskonala czyni je wyjątkowymi. Przepis ten potwierdza, iż wytwarzane przez Wnioskodawcę odlewy są tym samym, co dzieła wykonane samodzielnie przez twórcę. Jest oczywiste, że dzieła sztuki w postaci odlewów rzeźb muszą powstawać w kooperacji artysty (zewnętrznego lub wewnętrznego) i odlewnika. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy można go uznać za twórcę i przyjąć, iż dostawa w ten sposób wytworzonych wyrobów podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług zgodnie z art. 120 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemajacej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Ponadto art. 8 ust. 3 ustawy stanowi, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ww. ustawy o VAT usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, jako wymienione w załączniku nr 3 do ustawy w poz. 162, są opodatkowane stawką 7%.

Powyższe nie dotyczy jednak usług twórców i artystów wykonawców wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącego wykaz usług zwolnionych od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W pozycji 11 tego załącznika, wymieniono usługi oznaczone symbolem PKWiU ex 92, usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Z treści objaśnienia do załącznika nr 4 wynika, iż wskazany symbol PKWiU w pozycji nr 11 wraz z oznaczeniem ?ex? dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce ?nazwa usługi?.

Stosownie do art. 120 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, stawkę podatku 7% stosuje się również do dostawy dzieł sztuki dokonywanej przez ich twórcę lub spadkobiercę twórcy.

W art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy określono, iż przez dzieła sztuki rozumie się:

1. obrazy, kolaże i podobne tablice, malowidła oraz rysunki wykonane w całości przez artystę, inne niż plany oraz rysunki dla celów architektonicznych, inżynieryjnych, przemysłowych, handlowych, topograficznych i im podobnych, ręcznie zdobione artykuły wyprodukowane, scenografię teatralną, tkaniny do wystroju pracowni artystycznych lub im podobne wykonane z malowanego płótna (CN 9701), (PKWiU 92.31.10-00.1),
2. oryginalne sztychy, druki i litografie sporządzone w ograniczonej liczbie egzemplarzy, czarno-białe lub kolorowe, złożone z jednolitego lub kilku arkuszy, w całości wykonywane przez artystę, niezależne od zastosowanego przez niego procesu lub materiału, z wyłączeniem wszelkich procesów mechanicznych lub fotomechanicznych (CN 9702 00 00), (PKWiU ex 92.31.10-00.90),
3. oryginalne rzeźby oraz posagi z dowolnego materiału, pod warunkiem że zostały one wykonane w całości przez artystę; odlewy rzeźby, których liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy, a wykonanie było nadzorowane przez artystę lub jego spadkobierców (CN 9703 00 00), (PKWiU 92.31.10-00.2),
4. gobeliny (CN 5805 00 00), (PKWiU 17.40.16-30.00) oraz tkaniny ścienne (CN 6304), (PKWiU ex 17.40.16-59.00 i 17.40.16-53.00) wykonane ręcznie na podstawie oryginalnych wzorów dostarczonych przez artystę, pod warunkiem że ich liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy.
5. fotografie wykonane przez artystę, opublikowane przez niego lub pod jego nadzorem, podpisane i ponumerowane, ograniczone do 30 egzemplarzy we wszystkich rozmiarach i oprawach.
   
   

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będący spółką cywilną, zajmuje się wykonywaniem odlewów szerokiego asortymentu przedmiotów z różnych metali. Wśród nich wytwarza także odlewy rzeźb, które tworzone są w następujących etapach: formowania w piasku lub metoda traconego wosku, zalewana metalem, spawania, cyzylowania oraz patynowania i woskowania. Wszystkie elementy tego procesu są wykonywane zgodnie z oczekiwaniami i wizją artysty. Artysta nadzoruje wykonanie odlewu i po zakończeniu całego procesu akceptuje gotową rzeźbę, a w przypadku braku akceptacji odlew wraca do dodatkowej obróbki, aż do osiągnięcia pożądanego przez artystę efektu. Odlew rzeźby jest wykonywany z reguły w jednym egzemplarzu, choć czasem zdarza się, że jest tych egzemplarzy więcej, jednak nigdy nie przekracza ilości 8 egzemplarzy. Artysta nadzorujący, który jest autorem modelu do odlewu jest albo osobą niezwiązaną z Wnioskodawcą lub jest jej pracownikiem.

Przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) jest działalność wpisana do Ewidencji Działalności Gospodarczej pod numerem 90.03 Z - Artystyczna i literacka działalność twórcza. Taki numer PKD wg aktualnie obowiązującej nomenklatury odpowiada numerowi 92.31.10-00.21 - Rzeźby, posągi z dowolnego materiału, oryginalne, współczesne PKWIU - wg klasyfikacji z roku 1997.

Wnioskodawca oświadcza, że nie posiada atestu Krajowej Komisji Artystycznej i Etnograficznej.

Wnioskodawca jest zdania, że jest twórcą, dlatego że wykonywane przez Wnioskodawcę odlewy rzeźb spełniają przesłanki definicji dzieła sztuki, zawartego w art. 120 ust.

1 lit c, ponieważ jako wykonywane pod nadzorem artysty (wewnętrznego lub zewnętrznego) bez względu na to, kto jest zleceniodawcą, a liczba ich nie przekracza ilości 8 egzemplarzy. Odlewy te można więc uznać za dzieła sztuki, a użyta do ich wykonania technologia, którą Wnioskodawca od wielu lat stosuje i udoskonala czyni je wyjątkowymi. Przepis ten potwierdza, iż wytwarzane przez Wnioskodawcę odlewy są tym samym, co dzieła wykonane samodzielnie przez twórcę. Jest oczywiste, że dzieła sztuki w postaci odlewów rzeźb muszą powstawać w kooperacji artysty (zewnętrznego lub wewnętrznego) i odlewnika. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy można go uznać za twórcę i przyjąć, iż dostawa w ten sposób wytworzonych wyrobów podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług zgodnie z art. 120 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego, ?artysta? to osoba uprawiająca jakąś dziedzinę sztuki, osoba odznaczająca się mistrzostwem w jakiejś dziedzinie (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A. online).

Ponieważ powyższe przepisy odsyłają do przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należało w tej sprawie rozważyć, czy spółka jest twórcą w rozumieniu powyższych przepisów.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Z kolei, przepis art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określa, że prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

W myśl przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W prawie autorskim mamy do czynienia z dwoma rodzajami praw: autorskimi prawami osobistymi oraz autorskimi prawami majątkowymi. Zasadą jest, iż z utworu może korzystać lub nim rozporządzać tylko osoba uprawniona. Najczęściej będzie to sam twórca lub - jeżeli z mocy ustawy autorskie prawa majątkowe przysługują innej osobie niż twórca - ta osoba, albo też osoba, która je nabyła lub na rzecz której ustanowiona została licencja.

Twórcą w rozumieniu przepisów art. 5 i art. 8 wymienionej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest obywatel polski lub obywatel państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, którego nazwisko w charakterze twórcy uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub którego autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku rozpowszechnianiem utworu. Dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku - właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Zgodnie z przepisem art. 16 cyt. wyżej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa osobiste chronią nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem, a w szczególności prawo do:

1. autorstwa utworu;
2. oznaczenia utworu swoim nazwiskiem lub pseudonimem albo do udostępniania go anonimowo;
3. nienaruszalności treści i formy utworu oraz jego rzetelnego wykorzystania;
4. decydowania o pierwszym udostępnieniu utworu publiczności;
5. nadzoru na sposobem korzystania z utworu.
   
   

Stosownie zaś z art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Można więc powiedzieć, że autorskie prawa osobiste chronią pewien ?intelektualny? związek twórcy z dziełem.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie dostawy odlewów rzeźb wykonywanych przez Wnioskodawcę pod nadzorem artysty (zewnętrznego lub wewnętrznego) ograniczonych do ilości 8 egzemplarzy będzie dokonywała Spółka cywilna. Spółka cywilna niewątpliwie nie jest osobą fizyczną. Spółce zatem nie przysługują autorskie prawa osobiste, a w szczególności - prawo do autorstwa utworu.

Niespełniona więc zostaje przesłanka do uznania Spółki cywilnej za twórcę, o którym mowa w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem stwierdzić należy, że Spółce cywilnej nie przysługuje prawo do stosowania 7% stawki podatku z tytułu dostawy odlewów rzeźb wykonywanych przez Wnioskodawcę pod nadzorem artysty (zewnętrznego lub wewnętrznego) ograniczonych do ilości 8 egzemplarzy. W takim przypadku bowiem dokonującym dostawy nie jest twórca, lecz podmiot prowadzący działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu dziełami sztuki.

Zatem dostawa przez Spółkę Cywilną odlewów rzeźb wykonywanych przez tę Spółkę pod nadzorem artysty (zewnętrznego lub wewnętrznego) ograniczonych do ilości 8 egzemplarzy, nie wypełnia przesłanek zawartych w art. 120 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, tym samym nie może korzystać z preferencyjnej 7% stawki VAT, w zakresie dostawy dzieł sztuki. W związku z powyższym dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki 22%, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Należy również zaznaczyć, że tut. organ podatkowy nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów lub usług do grupowania klasyfikacyjnego. Za prawidłową klasyfikację wyrobu lub usługi jest bowiem odpowiedzialny producent lub dokonujący dostawy towaru bądź świadczący usługę. To właśnie ten podmiot obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wykonywanych usług. W przypadku zaistnienia wątpliwości w tym zakresie, należy zwrócić się o wydanie opinii do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych, Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.