opodatkowanie sprzedaży gruntu sygn: IBPP1/443-61a/07/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2007r. (data wpływu 1 sierpnia 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2007r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem sprzedaży działki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi Zakład Remontowo ? Budowlany, natomiast żona Wnioskodawcy nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest wraz z żoną, na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, właścicielem dwóch nieruchomości położonych w M.:

1. utworzonej z sześciu zabudowanych działek o numerach: 1454, 1454/9, 1453/10, 1455/6, 1455/7 i 1453/11, objętej KW nr 205, którą nabyli na podstawie umowy zawartej w dniu 13 marca 2006r. W chwili nabycia nieruchomość była zabudowana budynkiem produkcyjnym. Sprzedaż ta była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzją nr ??.. z dnia 26 września 2006r. Starosta M. udzielił Wnioskodawcy i jego małżonce zgody na rozbiórkę budynku usługowo-mieszkalnego oraz budynku mieszkalnego, znajdującego się na działkach nr 1454, 1453/07, 1453/10 i 1455/6. Część budynków została wyburzona.
2. utworzonej z zabudowanej działki nr 1453/12, którą nabyli na podstawie umowy zamiany z dnia 6 czerwca 2007r. W chwili nabycia nieruchomość ta była, i jest nadal, zabudowana domem jednorodzinnym.
   
   

Decyzją nr 127/2006, wydaną na wniosek małżonków, Starosta określił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowo ? handlowego, budowie kompleksu budynków mieszkalnych wielorodzinnych, przebudowie zjazdów z drogi publicznej, przebudowie stacji trafo z linią SN oraz przyłączy, budowie placów utwardzonych, parkingów i sieci dróg wewnętrznych zlokalizowanych na działkach o numerach: 1453/11, 1453/5, 1453/7, 1453/9, 1453/10, 1454, 1455/6, 1455/7, 1358/3, 1453/12 położonych w M. (czyli na działkach opisanych wyżej w punktach 1 i 2 z wyłączeniem działki nr 1454/9 oraz na działkach o numerach: 1453/5, 1453/7, 1453/9 i 1358/3 nie wchodzących w skład nieruchomości opisanych wyżej w punktach 1 i 2).

W chwili zakupu nieruchomości Wnioskodawca i jego małżonka nie mieli sprecyzowanych planów, co do jej zagospodarowania, w szczególności nie oferowali jej do sprzedaży. Z czasem do Wnioskodawcy i jego żony zgłosiła się Spółka L. wykazując zainteresowanie zakupem części gruntu.

W dniu 5 lipca 2007r. Wnioskodawca i jego żona zawarli przedwstępną umowę sprzedaży, zgodnie z treścią której zobowiązali się sprzedać firmie L. sp. z o.o. w J. nieruchomość powstałą z podziału nieruchomości, objętej księgą wieczystą KW nr 205 o powierzchni ok. 33 arów i nieruchomość utworzoną z działki nr 1453/12, objętej KW nr 30299. Spółka zamierza nabyć nieruchomość na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży jest między innymi uzyskanie przez Wnioskodawcę i jego żonę, na koszt L. sp. z o.o., na podstawie uzyskanej decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę budynku handlowo ? usługowego w standardzie L., podział nieruchomości objętej KW nr 205 oraz wyburzenie znajdujących się na nieruchomościach budynków.

Po sprzedaży na rzecz L. części nieruchomości Wnioskodawca i jego żona pozostaną właścicielami ok. 60 arów gruntu, przy czym możliwe są następujące rozwiązania:

• sprzedaż gruntu osobie trzeciej wraz z przeniesieniem na nią praw wynikających z decyzji o warunkach zabudowy,
• uzyskanie pozwolenia na budowę dla zamierzenia polegającego na budowie budynków mieszkalno ? usługowych, a następnie sprzedaż gruntu osobie trzeciej wraz z przeniesieniem na nią praw wynikających z decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę,
• uzyskanie pozwolenia na budowę dla zamierzenia polegającego na budowie budynków mieszkalnych i mieszkalno ? usługowych, a następnie budowa na tym gruncie budynków mieszkalnych, w ramach spółki założonej przez Wnioskodawcę i jego żonę,
• darowizna na rzecz dzieci,
• utrzymanie istniejącego stanu rzeczy, to znaczy brak rozporządzeń gruntem.
  
  

Dodatkowo Wnioskodawca nadmienia, że może się okazać, że umowa przyrzeczona, wskutek niespełnienia jednego z warunków lub skorzystania z prawa odstąpienia, nie zostanie zrealizowana, albo też po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży z L., Wnioskodawca i jego małżonka nie będą realizować żadnej z ww. możliwości.

Z wniosku wynika również, że w przedwstępnej umowie sprzedaży znalazł się zapis, że ustalona cena sprzedaży jest ceną netto i w przypadku, gdyby w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej był należny od tej transakcji podatek VAT, to zostanie on doliczony do ceny w wysokości przewidzianej prawem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży dostawa działki budowlanej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, sprzedaż działek budowlanych, na rzecz L. sp. z o.o., będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ Wnioskodawca i jego żona sprzedają swój majątek osobisty, nabyty na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej. Sprzedaż ta nie będzie tym samym podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co wynika z analizy, jakiej dokonał Wnioskodawca w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym art. 5 ust.

1, art. 2 pkt 6, art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wnioskodawca stwierdza, że wprawdzie przedmiot sprzedaży, jakim jest grunt, jest towarem w rozumieniu ustawy o VAT i jego dostawa podlega opodatkowaniu tym podatkiem, lecz jedynie w okolicznościach wskazujących na dokonywanie takich dostaw w ramach działalności gospodarczej. Przy ustalaniu, czy podmiot dokonuje czynności uznanych za działalność gospodarczą, konieczne jest określenie intencji, którymi kieruje się ten podmiot.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca i jego małżonka, decydując się na zakup nieruchomości objętych KW nr 205, nie mieli sprecyzowanych planów, co do sposobu zagospodarowania nieruchomości, a jednocześnie ich zasoby finansowe pozwalały na dokonanie takiego zakupu. Obecnie również nie mają sprecyzowanych planów, co do sposobu zagospodarowania części nieruchomości, która pozostanie po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży z firmą L. Dlatego też trudno przypisać Wnioskodawcy i jego żonie zamiar prowadzenia w tym zakresie działalności gospodarczej. Taką bowiem prowadziłby podmiot operujący nieruchomościami jak handlowiec, czyli w sposób częsty i powtarzalny.

Według Wnioskodawcy sprzedaż nawet kilkunastu przedmiotów majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie mają charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu.

Wnioskodawca na poparcie swojego stanowiska powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny we Wrocławiu z dnia 6 września 2006r. sygn. akt I SA/Wr 1254/05., w którym stwierdzono m.in., że ?okoliczność, iż podmiot wykonuje czynności wymienione w art. 5 ustawy o VAT (m.in. odpłatną dostawę towarów) nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania podatkiem VAT, bowiem musi działać w charakterze podatnika, a zatem podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2? oraz, że ?wykorzystywanie majątku prywatnego przez osoby fizyczne stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT, jeżeli jest dokonywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych?.

Ponadto Wnioskodawca dodaje, że znajdujący się w umowie przedwstępnej zapis mówiący o cenie netto, do której ewentualnie zostanie doliczony podatek VAT, nie może świadczyć o dokonywaniu transakcji sprzedaży działek w ramach działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepisy art. 7 ust.

1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

• podwójnego opodatkowania,
• braku opodatkowania,
• zakłócenia konkurencji.
  
  

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

• powszechność opodatkowania,
• faktyczne opodatkowanie konsumpcji,
• stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.
  
  

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie wystąpił szereg okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż gruntu (tj. nieruchomości powstałej z podziału nieruchomości objętej KW nr 205 i nieruchomości utworzonej z działki nr 1453/12 objętej KW nr 30299) należy zakwalifikować jako dokonaną w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą, a okoliczności te są następujące:

• dokonano zakupu nieruchomości zabudowanej budynkiem produkcyjnym,
• wnioskowano o wydanie decyzji (i taką otrzymano - nr 127/2006) o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowo ? handlowego, budowie kompleksu budynków mieszkalnych wielorodzinnych, przebudowie zjazdów z drogi publicznej, przebudowie stacji trafo z linią SN oraz przyłączy, budowie placów utwardzonych, parkingów i sieci dróg wewnętrznych zlokalizowanych na dziesięciu działkach,
• częstotliwość przejawiająca się:
  - ilością działek ? Wnioskodawca i jego małżonka są właścicielami przynajmniej dziesięciu działek (wskazuje na to numeracja przedstawiona we wniosku),
  - zamiarem podziału nieruchomości (jak już wskazano wyżej przedmiotem sprzedaży ma być nieruchomość powstała z podziału nieruchomości objętej KW nr 205, która składa się z sześciu działek, i nieruchomości utworzonej z działki nr 1453/12 objętej KW nr 30299),
  
• uzyskanie pozwolenia na budowę budynku handlowo ? usługowego w standardzie L.,
• wyburzenie budynków na nieruchomościach mających być przedmiotem sprzedaży,
• charakter działalności gospodarczej Wnioskodawcy (branża budowlana).

  
  
  

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, iż zarówno w momencie nabycia gruntu, jak i w czasie jego posiadania, podjęto szereg działań wskazujących na zamiar związania zakupionej nieruchomości z działalnością gospodarczą, a zatem jej sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca staje się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ilość działek będących w posiadaniu Wnioskodawcy i jego małżonki, podział tych działek i dostawa nieruchomości, w wykonaniu przyrzeczonej umowy sprzedaży na rzecz L., wskazują bezspornie na częstotliwy i zarobkowy charakter dokonywania tych czynności.

Nadmienić należy ponadto, że dostawa przedmiotowych nieruchomości nie może korzystać z jakiegokolwiek zwolnienia od podatku VAT, bowiem w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ww. ustawy, zwolnienia podmiotowego określonego w ust. 1 i 9 tegoż artykułu (tj. ze względu na wartość sprzedaży niższą niż 10.000 euro), nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę. Zatem nawet w przypadku, gdy wartość sprzedaży wymienionych gruntów byłaby niższa niż 10.000 euro, istnieje obowiązek opodatkowania tej transakcji.

Jeśli zaś chodzi o zwolnienie przedmiotowe dla dostawy gruntu to ustawodawca przewidział takowe w dwóch przypadkach, mianowicie

• dla gruntu niezabudowanego ? ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, korzysta jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,
• dla gruntu zabudowanego ? ze zwolnienia wynikającego z powiązania art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 2 pkt 1 oraz art. 29 ust. 5 i przy wyłączeniu art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, korzysta dostawa gruntu zabudowanego budynkami lub budowlami trwale z gruntem związanymi, przy czym budynki te (lub budowle albo ich części) muszą nosić znamiona towaru używanego w rozumieniu ww. art. 43 ust. 2 pkt 1 lub też być obiektem budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
  
  

W przedmiotowej sprawie nie zachodzi żadna z ww. okoliczności. Wprawdzie nieruchomości mające być przedmiotem dostawy, były w momencie nabycia zabudowane ? budynkiem produkcyjnym (KW nr 205) oraz budynkiem mieszkalnym (działka nr 1453/12), który stoi nadal, ponadto Wnioskodawca wspomniał jeszcze o budynku usługowo-mieszkalnym i mieszkalnym znajdującym się na działkach nr 1454, 1453/7, 1453/10 i 1455/6, które w części zostały wyburzone ? lecz dochodzenie jakie faktycznie budynki i na jakich działkach się znajdują jest w przedmiotowej sprawie bezcelowe, gdyż przyrzeczona umowa sprzedaży może dojść do skutku m.in. pod warunkiem wyburzenia budynków znajdujących się na nieruchomościach mających być przedmiotem dostawy, zatem w momencie sprzedaży grunt będzie niezabudowany.

Reasumując dokonanie dostawy gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę, na warunkach określonych w umowie przedwstępnej, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki w wysokości 22%, stosownie do przepisów art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem sprzedający, tj. Wnioskodawca i jego małżonka, w odniesieniu do powyższej transakcji, występują w charakterze podatnika.

Nadmienia się ponadto, że wskazane przez Wnioskodawcę orzeczenie WSA dotyczy indywidualnej sprawy, w której zostało wydane i nie może być traktowane jako źródło powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto należy podkreślić, że tutejszy organ nie wypowiada się w niniejszej interpretacji w zakresie podatku od czynności cywilno prawnych, gdyż nie zadano pytania w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.