Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane przed dniem rejestracji

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek z dnia 18 czerwca 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane przed dniem rejestracji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Działalność gospodarczą Wnioskodawca rozpoczął 16 kwietnia 2012r. z założeniem, że od pierwszego dnia działalności firma Wnioskodawcy jest czynnym podatnikiem VAT, rezygnując ze zwolnienia w oparciu o art. 113 ust. 9 ustawy VAT. Firma Wnioskodawcy zajmuję się produkcją łóżeczek dziecięcych.

W kwietniu br. Wnioskodawca dokonał sprzedaży własnych wyrobów i wystawił faktury VAT dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Wnioskodawca dokonywał również zakupów udokumentowanych fakturami VAT. Deklarację VAT-7 wobec tego za kwiecień 2012r. Wnioskodawca złożył do Urzędu Skarbowego w K. 25 maja 2012r. Podatek należny po odliczeniu podatku naliczonego został również odprowadzony na konto Urzędu Skarbowego w K. Wnioskodawca nie był świadomy, że powinien złożyć VAT-R do czasu telefonicznego wezwania go do urzędu w maju br. w związku ze złożoną deklaracją VAT-7 za kwiecień br. a nie dokonaniem rejestracji w zakresie podatku VAT. W następstwie czego 1 czerwca 2012r. w ww. urzędzie Wnioskodawca złożył VAT-R z określeniem daty rezygnacji ze zwolnienia na dzień 16 kwietnia 2012r. i, że kwiecień będzie miesiącem za który złoży pierwszą deklarację VAT-7. W urzędzie skarbowym osoba przyjmująca VAT-R poinformowała Wnioskodawcę że, czynnym podatnikiem podatku VAT jego firma stanie się z dniem 1 lipca 2012r. i nakazała zmienić datę rezygnacji ze zwolnienia na 1 lipca 2012r. oraz miesiąc złożenia pierwszej deklaracji VAT-7 na lipiec 2012r. - takich też poprawek Wnioskodawca dokonał.

W następnych miesiącach Wnioskodawca wystawiał faktury VAT dokumentujące sprzedaż, dokonywał zakupu materiałów związanych z prowadzoną działalnością udokumentowanych fakturami VAT i będzie składać deklaracje VAT-7 za maj i czerwiec 2012r. wykazując podatek należny wynikający z faktur sprzedaży VAT oraz podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można uznać za prawidłowe odliczenie podatku VAT naliczonego w deklaracjach VAT-7 złożonych za okres od 16 kwietnia 2012r. do 30 czerwca 2012r. w charakterze podatnika VAT czynnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, jego firma zachowywała się jak czynny podatnik VAT od 16 kwietnia 2012r. mimo braku zarejestrowania i jest czynnym podatnikiem, gdyż warunkiem bycia podatnikiem jest nie czynność formalna zarejestrowania się w tym charakterze a czynność faktyczna - wykonywania działalności gospodarczej. Żaden z przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie uzależnia prawa do obniżenia podatku należnego od wymogu formalnego jakim jest rejestracja w charakterze podatnika podatku VAT (a tym bardziej podatnika VAT czynnego). Wnioskodawca uważa, że poprzez złożenie pierwszej deklaracji VAT-7 za kwiecień 2012r. wyraził wolę rezygnacji ze zwolnienia w podatku VAT i jego firma stała się czynnym podatnikiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ww. ustawy, podmioty o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako ?podatnika VAT czynnego? lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 ? jako ?podatnika VAT zwolnionego?.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Wzór dokumentu VAT-R zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz dokumentu VAT-5 potwierdzającego zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT określone zostały rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55. poz. 539 ze zm.). Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do wystawienia faktur VAT, jak również odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Artykuł 88 ust. 4 ustawy o VAT, stanowiący dopełnienie art. 86, określa status podatnika, umożliwiający realizację jego prawa do odliczenia, którym jest rejestracja jako podatnika VAT czynnego, gdyż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie nie zarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost z jakim momentem ? z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego ? należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Zauważyć ponadto należy, iż z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tak więc, na podstawie powyższego w rozumieniu art. 15 ustawy podatku od towarów i usług, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do postanowień art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do tego obniżenia powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. warunkiem koniecznym jest wykorzystanie nabytych towarów bądź usług do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego ? co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 z uwzględnieniem ust. 11 powołanego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług ? jest przy tym zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zauważyć należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki świadczące o tym, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi od dnia 16 kwietnia 2012r. działalność gospodarczą w zakresie produkcji łóżeczek dziecięcych. Przedmiotową działalność gospodarczą Wnioskodawca rozpoczął z założeniem, że od pierwszego dnia działalności firma Wnioskodawcy jest czynnym podatnikiem VAT, rezygnując ze zwolnienia w oparciu o art. 113 ust. 9 ustawy VAT.

W kwietniu 2012r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży własnych wyrobów i wystawił faktury VAT dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Wnioskodawca dokonywał również zakupów udokumentowanych fakturami VAT. Deklarację VAT-7 wobec tego za kwiecień 2012r. Wnioskodawca złożył do Urzędu Skarbowego w K. 25 maja 2012r. Podatek należny po odliczeniu podatku naliczonego został również odprowadzony na konto Urzędu Skarbowego w K. Wnioskodawca nie był świadomy, że powinien złożyć VAT-R do czasu telefonicznego wezwania go do urzędu w maju br. w związku ze złożoną deklaracją VAT-7 za kwiecień 2012r. W następstwie czego 1 czerwca 2012r. w ww. urzędzie Wnioskodawca złożył VAT-R z określeniem daty rezygnacji ze zwolnienia na dzień 16 kwietnia 2012r. i, że kwiecień będzie miesiącem za który złoży pierwszą deklarację VAT-7. W urzędzie skarbowym osoba przyjmująca VAT-R poinformowała Wnioskodawcę że, czynnym podatnikiem podatku VAT jego firma stanie się z dniem 1 lipca 2012r. i nakazała zmienić datę rezygnacji ze zwolnienie na 1 lipca 2012r. oraz miesiąc złożenia pierwszej deklaracji VAT-7 na lipiec 2012r. - takich też poprawek Wnioskodawca dokonał.

W następnych miesiącach Wnioskodawca wystawiał faktury VAT dokumentujące sprzedaż, dokonywał zakupu materiałów związanych z prowadzoną działalnością udokumentowanych fakturami VAT i będzie składać deklaracje VAT-7 za maj i czerwiec 2012r. wykazując podatek należny wynikający z faktur sprzedaży VAT oraz podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości czy może odliczyć podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w okresie od 16 kwietnia 2012r. do 30 czerwca 2012r.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a także mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT, należy uznać, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych na jego rzecz i otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT, związanych z działalnością opodatkowaną. W przedmiotowej sprawie należy bowiem zwrócić uwagę na przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, w szczególności na fakt, iż Wnioskodawca od czasu rozpoczęcia działalności gospodarczej, dokonywał zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną, jak również złożył deklarację VAT, w której wykazał zarówno podatek należny jak i naliczony. Okoliczności te wskazują, iż Wnioskodawca, mimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT, zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, a zatem nie mający zamiaru korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy. Powyższe prowadzi do wniosku, iż Wnioskodawca od chwili rozpoczęcia działalności zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże nie dopełnił formalnego obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych. W tej sytuacji, w ocenie tut. Organu, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego ze wszystkich otrzymanych faktur VAT, przy zachowaniu regulacji prawnych wynikających z art. 86 oraz art. 88 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca, na podstawie art. 86 ust. 10, 11 i 12 ustawy, posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawianych na jego rzecz, od dnia 16 kwietnia 2012r. (rozpoczęcie działalności gospodarczej), a dokumentujących nabycie towarów i usług służących wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w deklaracjach VAT-7 za właściwe okresy rozliczeniowe i to pomimo tego, iż faktycznego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R Wnioskodawca dokonał dopiero w czerwcu 2012r.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w celu realizacji przysługującego Wnioskodawcy prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, należy złożyć aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R ze wskazaniem daty rezygnacji z prawa do zwolnienia od podatku VAT od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej (tj. 16 kwietnia 2012r.) oraz miesiąca, za który podatnik złożył pierwszą deklarację podatkową VAT-7 (tj. kwiecień 2012r.).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.