uznanie czy udzielenie premii pieniężnej będącej ?wynagrodzeniem? za osiągnięcie określonego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej X, przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2008r. (data wpływu 16 grudnia 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2009r. (data wpływu 29 stycznia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• uznania czy udzielenie premii pieniężnej będącej ?wynagrodzeniem? za osiągnięcie określonego poziomu obrotów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz

• prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych

? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania czy udzielenie premii pieniężnej będącej ?wynagrodzeniem? za osiągnięcie określonego poziomu obrotów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 stycznia 2009r. (data wpływu 29 stycznia 2009r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 stycznia 2009r. znak: IBPP2/443-1163/08/WN.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, w następstwie zaistniałych zmian, od dnia 1 stycznia 2009r. będzie pośredniczył w sprzedaży produktów dokonywanej przez spółki wchodzące w skład X (tj. spółki zależne od Wnioskodawcy w rozumieniu przepisu art. 4 § 1 pkt 4) Kodeksu spółek handlowych na rzecz dystrybutorów. W związku z powyższym Wnioskodawca, jako końcowy sprzedawca, będzie ustalał nowe warunki handlowe ze swoimi dystrybutorami i dlatego też, wobec braku jednolitego stanowiska w kwestii opodatkowania podatkiem VAT premii pieniężnych, postanowił wystąpić o interpretację indywidualną do Ministra Finansów. Stosownie bowiem do treści umów łączących dotychczasowych dostawców (tj. spółki zależne od Wnioskodawcy) z kontrahentami, za przekroczenie w danym okresie rozrachunkowym określonej wysokości obrotów, przysługiwała im premia pieniężna. W związku z powyższym dotychczas, w celu udokumentowania udzielanych jeszcze przez tych dotychczasowych dostawców premii, dystrybutorzy wystawiali faktury VAT. Opodatkowywanie otrzymanych premii jest bowiem zgodne ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach indywidualnych udzielonych dystrybutorom. Jednakże w związku z tym, że od dnia 1 stycznia 2008r. brzmienie art. 88 ust. 3a pkt 2 uptu uległo zmianie i zgodnie z jego treścią faktury dokumentujące transakcje niepodlegające opodatkowaniu nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego, powstała uzasadniona wątpliwość czy Wnioskodawca będzie mógł odliczać VAT z otrzymanych od dystrybutorów faktur.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 stycznia 2009r. Wnioskodawca dodał, iż udzielane dystrybutorom premie pieniężne będą odnosić się do obrotu osiągniętego w określonym czasie, co oznacza, że nie będą związane z konkretnymi transakcjami. Udzielane premie będą ustalone według określonej stawki procentowej (np. 2% po osiągnięciu 3.000.000 zł obrotu).

Dodatkowo Wnioskodawca, wskazał, że wartość premii pieniężnej będzie ustalana w sposób progresywny, a więc wraz ze wzrostem wartości obrotu osiągniętego w określonym czasie wzrośnie wysokość stawki procentowej służącej wyliczeniu kwoty premii (np. 2% po osiągnięciu 3.000.000 zł obrotu, 3% po osiągnięciu 4.000.000 zł obrotu).

Ponadto Wnioskodawca podkreślił, że premie pieniężne będą udzielenie tylko za zrealizowanie określonego poziomu obrotów i ich udzielenie nie będzie uzależnione od spełnienia żadnych dodatkowych warunków lub świadczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy udzielenie premii pieniężnej będącej ?wynagrodzeniem' za osiągnięcie określonego poziomu obrotów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

1. Czy w przypadku opodatkowania premii pieniężnej przez nabywcę, udzielającemu premii przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielane dystrybutorom premie pieniężne nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym otrzymujący je kontrahenci nie powinni dokumentować premii fakturą VAT. W przeciwnym razie opodatkowana zostanie czynność niepodlegająca opodatkowaniu i Wnioskodawca, zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie mógł odliczyć podatku VAT wynikającego z takiej faktury.

Analogiczny pogląd jest przedstawiany w orzecznictwie sądowym, na poparcie własnego stanowiska Wnioskodawca powołuje:

• Wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007r. sygn. akt I FSK 94/06,

• Wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2008r sygn. akt I FSK 707/07,

• Wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 października 2008r. sygn. akt III SA/Wa 1056/08.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. ostatnia zmiana Dz. U. z 2008r. Nr 209, poz. 1320), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 13 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca będzie pośredniczył w sprzedaży produktów dokonywanej przez spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej (tj. spółki zależne od Wnioskodawcy w rozumieniu przepisu art. 4 § 1 pkt 4) Kodeksu spółek handlowych na rzecz dystrybutorów. W związku z powyższym Wnioskodawca, jako końcowy sprzedawca, będzie ustalał nowe warunki handlowe ze swoimi dystrybutorami. Stosownie bowiem do treści umów łączących dotychczasowych dostawców (tj. spółki zależne od Wnioskodawcy) z kontrahentami, za przekroczenie w danym okresie rozrachunkowym określonej wysokości obrotów, przysługiwała im premia pieniężna. W związku z powyższym dotychczas, w celu udokumentowania udzielanych jeszcze przez tych dotychczasowych dostawców premii, dystrybutorzy wystawiali faktury VAT.

Ponadto udzielane dystrybutorom premie pieniężne będą odnosić się do obrotu osiągniętego w określonym czasie, co oznacza, że nie będą związane z konkretnymi transakcjami. Udzielane premie będą ustalone według określonej stawki procentowej (np. 2% po osiągnięciu 3.000.000 zł obrotu).

Wartość premii pieniężnej będzie ustalana w sposób progresywny, a więc wraz ze wzrostem wartości obrotu osiągniętego w określonym czasie wzrośnie wysokość stawki procentowej służącej wyliczeniu kwoty premii (np. 2% po osiągnięciu 3.000.000 zł obrotu, 3% po osiągnięciu 4.000.000 zł obrotu).

Premie pieniężne będą udzielenie tylko za zrealizowanie określonego poziomu obrotów i ich udzielenie nie będzie uzależnione od spełnienia żadnych dodatkowych warunków lub świadczeń.

Premie te nie mają więc charakteru dobrowolnego, ale uzależnione są od określonego zachowania kupującego. Zachowanie kontrahentów (dystrybutorów) Wnioskodawcy polega na zrealizowaniu określonego poziomu obrotów w określonym czasie.

Wypłacenie przez Wnioskodawcę przedmiotowych premii pieniężnych jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy, które stanowi w tym przypadku świadczenie usług. Jako zapłatę za wykonaną usługę nabywca otrzymuje premię pieniężną.

Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

W świetle powyższego ww. zachowanie dystrybutorów wobec Wnioskodawcy, za które otrzymują premie pieniężne należy uznać za świadczenie usług, zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast stosownie do art. 19 ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ww. ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W świetle powyższego zachowanie kontrahentów (dystrybutorów) Wnioskodawcy polegające na osiągnięciu określonego w umowie obrotu w określonym czasie należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22% zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę faktury VAT na rzecz nabywcy usługi.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku z dnia 10 grudnia 2008r. - art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższego przepisu wynika, iż w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest czynność niepodlegajaca opodatkowaniu podatkiem VAT, podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej tą czynność nie podlega odliczeniu. Cytowany wyżej przepis nie ogranicza natomiast prawa Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w związku z otrzymaniem od dystrybutorów faktur dokumentujących udzielone przez Wnioskodawcę premie pieniężne.

Najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowej interpretacji wykazano, iż otrzymane premie pieniężne są wynagrodzeniem za świadczenie opisanych wyżej usług, które powinny być udokumentowane przez otrzymującego takie premie fakturą VAT i opodatkowane 22% stawką podatku od towarów usług. W związku z tym udzielający premii Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w fakturze otrzymanej od dystrybutora z tytułu udzielonej mu premii pieniężnej, pod warunkiem oczywiście spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 tej ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż w przypadku otrzymania faktury VAT dokumentującej usługi, za świadczenie których wypłacane jest wynagrodzenie nazwane premią pieniężną (które jak wynika z powyższego podlegają opodatkowaniu i nie podlegają zwolnieniu od podatku), przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie znajduje zastosowania.

Tut. organ pragnie tutaj również wskazać, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej). Wyroki sądów nie mają natomiast charakteru powszechnie obowiązującego prawa.

Zauważa się też, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Zatem bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy są zatem powołane przez Wnioskodawcę wyroki NSA z dnia 6 lutego 2007r. sygn. akt I FSK 94/06 oraz z dnia 10 czerwca 2008r sygn. akt I FSK 707/07 jak również wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 października 2008r. sygn. akt III SA/Wa 1056/08.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.