Podatek od towarów i usług, usługi pośrednictwa, pośrednictwo, miejsce świadczenia usług, dostawa (...)

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2007r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usług pośrednictwa świadczonych przez Spółkę w imieniu i na rzecz osób trzecich tj. dostawców towarów posiadających siedziby poza terytorium Polski.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą związaną m.in. z dystrybucją na rynku lokalnym produktów z zakresu szeroko rozumianego bezpieczeństwa przemysłowego. Ponadto Spółka występuje w charakterze pośrednika świadcząc na rzecz dostawców przedmiotowych towarów posiadających siedziby poza terytorium Polski (zwany Dostawcą) kompleksową usługę pośrednictwa związaną bezpośrednio z realizowanymi przez te podmioty dostawami towarów na rynek polski.

W przypadku świadczonych usług pośrednictwa towary są dostarczane nabywcom zlokalizowanym na terytorium Polski bezpośrednio przez zagranicznego Dostawcę. W ramach dokonywanych dostaw towary są przemieszczane z terytorium innych państw na terytorium Polski. Zagraniczni Dostawcy nie są zarejestrowani dla potrzeb podatku od towarów i usług na terytorium Polski, nie posiadają na terytorium Polski żadnych jednostek organizacyjnych, w tym również oddziałów ani przedstawicielstw.

Zasadniczym celem czynności podejmowanych przez Spółkę w ramach usługi pośrednictwa świadczonej na rzecz zagranicznych dostawców jest zapewnienie realizacji przez nich transakcji sprzedaży oferowanych towarów. Przedmiotem świadczonej przez Spółkę usługi na rzecz Dostawcy jest podejmowanie i wykonywanie szeregu określonych czynności ukierunkowanych na utrzymanie pożądanych bieżących relacji handlowych z dotychczasowymi nabywcami oraz nawiązywanie nowych relacji z kolejnymi odbiorcami towarów oferowanych przez Dostawców zagranicznych.

W ramach usług pośrednictwa wykonywanych na rzecz kontrahentów zagranicznych wyodrębnia się w szczególności:

- przedstawianie w imieniu i na rzecz Dostawcy (kontrahenta zagranicznego) ofert sprzedaży towarów,
- poszukiwanie i pozyskiwanie nabywców towarów na rynku polskim na rzecz Dostawcy,
- dostarczanie potencjalnym nabywcom informacji o towarach oferowanych przez Dostawcę,
- zbieranie zamówień dot. oferowanych towarów i następnie przekazywanie ich Dostawcy,
- negocjowanie warunków umownych w imieniu i na rzecz Dostawcy.

Dokonane przez Spółkę uzgodnienia handlowe z nabywcami towarów, mają charakter wstępny. Ostateczne warunki transakcji ustalane są w umowach zawieranych bezpośrednio między zagranicznym dostawcą a kontrahentem polskim. Za wyświadczone usługi pośrednictwa, związanego z dostawą Spółka otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne, uzależnione od wysokości sprzedaży dokonanej na terytorium Polski przez Dostawcę, w odniesieniu do towarów, przy dostawie których Spółka świadczyła usługi pośrednictwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku przedstawionej powyżej kompleksowej usługi pośrednictwa związanego z dostawami towarów, która jest świadczona przez Spółkę, za miejsce jej świadczenia (opodatkowania), należy uznać, zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, miejsce dokonania dostawy towarów tj. miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu...

W konsekwencji, czy w przypadku świadczonych przez Spółkę ww. usług pośrednictwa, miejscem ich świadczenia (opodatkowania) jest terytorium państwa, z którego wysyłane są towary, a w efekcie, usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce...

Zdaniem Wnioskodawcy ww. usługi świadczone przez Podatnika należy uznać za usługę pośrednictwa związaną bezpośrednio z dostawą towarów, o której mowa w art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem miejscem świadczenia usług jest, co do zasady miejsce dokonania dostawy towarów.

W przypadku, gdyby nabywca usług podał świadczącemu usługi pośrednictwa, dla celów nabycia tych usług, numer identyfikacji podatkowej nadany nabywcy w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż państwo członkowskie, z którego dokonano dostawy towarów, miejscem świadczenia byłoby państwo członkowskie, którego numerem identyfikacji posłużył się nabywca usług pośrednictwa.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o VAT, miejscem dokonania dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub osobę trzecią ? miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W przypadku dostaw towarów, w związku z którymi są świadczone przez Spółkę przedmiotowe usługi pośrednictwa, transport rozpoczyna się poza terytorium Polski. Stąd, miejscem świadczenia przedstawionych we wniosku usług pośrednictwa nie będzie terytorium Polski.

Zatem podsumowując, zdaniem Spółki, w obydwu przypadkach usługi pośrednictwa świadczone na rzecz Dostawców zagranicznych opodatkowane będą poza terytorium Polski, co w konsekwencji oznacza ze świadczenie tych usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Ponadto Podatnik dokonuje analizy charakteru usług i okoliczności ich świadczenia. Wszystkie czynności podejmowane przez Podatnika w ramach świadczonej usługi pośrednictwa są czynnościami podejmowanymi w imieniu i na rzecz Dostawców zagranicznych oraz są czynnościami wykonywanymi w bezpośrednim związku z dostawami towarów realizowanymi na rzecz Dostawców.

Poprawność swojego stanowiska Wnioskodawca opiera na literalnej interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy cyt. ustawy o VAT nie precyzują, jak należy rozumieć pojęcie ?w imieniu i na rzecz?. W konsekwencji zwrot ?w imieniu i na rzecz? zdaniem Podatnika powinien być interpretowany według ogólnych zasad języka polskiego. Wg Słownika Języka polskiego PWN określenie ?w imieniu? oznacza działanie ?z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś?. Natomiast określenie ?na rzecz? oznacza tyle, co działanie ?na czyjąś korzyść, dla kogoś, dla czyjegoś dobra?. Z uwagi na brak w ustawie o VAT odmiennych postanowień, powyżej opisane określenia winny być wg Wnioskodawcy pojmowane szeroko, zgodnie z ich językowym rozumieniem, wskazanym przez słownik języka polskiego.

Jednocześnie Spółka wskazuje, iż przepisy Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) odnoszą się zarówno do kwestii działania w cudzym imieniu jak i kwestii działania na rzecz kogoś. W art. 95 ust. 1 i 2 Kodeksu cywilnego wskazano, iż czynności prawnej można dokonać przez przedstawiciela działającego w imieniu osoby, którą reprezentuje, a czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Ponadto w art. 758 ust. 1 Kodeksu cywilnego postanowiono, ze agent przyjmujący zlecenie (tj. pośrednik) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo zawierania ich w jego imieniu.

Spółka podkreśla, iż występując w roli pośrednika m.in. przedstawia w imieniu i na rzecz Dostawcy ofertę sprzedaży potencjalnym nabywcom, negocjuje w imieniu i na rzecz Dostawcy wstępne warunki handlowe. W konsekwencji, świadcząc przedstawioną powyżej usługę, Spółka zarówno występuje w charakterze pełnomocnika działającego w imieniu zagranicznego Dostawcy, jak i pośrednika działającego na rzecz Dostawcy w związku z dostawami towarów realizowanymi na rzecz nabywców.

Z powyżej opisanego stanu faktycznego Spółka wyciąga wniosek, iż wszelkie działania podejmowane przez Spółkę w ramach świadczenia przedstawionych usług pośrednictwa zmierzają bezpośrednio do zawarcia umowy sprzedaży towarów pomiędzy Dostawcą zagranicznym a nabywcami. Stąd też przedstawiona we wniosku usługa powinna zostać uznana za usługę pośrednictwa związaną bezpośrednio z dostawą towarów, o której mowa w art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług.

Poprawność swojego stanowiska przedstawionego powyżej Spółka opiera o interpretacje prawa podatkowego udzielane przez organy podatkowe na zapytania skierowane przez podatników, dotyczące usług świadczonych przez pośredników występujących w imieniu i na rzecz osób trzecich oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 stycznia 2007r. sygn. IIISA/Wa 3996/06 niepublikowany).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na postawie art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Zgodnie z art. 8 cyt. wyżej ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.7,

Zatem dla określenia, miejsca opodatkowania transakcji należy, w świetle wymienionej ustawy o podatku VAT, ustalić miejsce świadczenia usług.

Stosownie do ogólnej zasady sformułowanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od powyższej zasady wprowadzono szereg wyjątków, określających inne, niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter ? np. przy świadczeniu usług pośrednictwa.

Zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt. 2 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów z zastrzeżeniem ust. 6.

Miejsce dokonania dostawy towarów, o którym mowa wyżej ustalane jest zgodnie z zasadami określonymi w art. 22 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do treści przepisu art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W myśl art. 28 ust. 6 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku, gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczenia usługa ? miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują jak również nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie ?w imieniu i na rzecz?.

Przez usługi pośrednictwa, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć zespół czynności, które mogą być zarówno czynnościami natury faktycznej, jak i prawnej, jeżeli w ich wyniku dojdzie do nawiązania stosunku prawnego (umownego) pomiędzy dostawcą towarów, a ich odbiorcą, w konsekwencji czego nastąpi dostawa towarów. Przepis ten wymaga jednak, aby działania pośrednika miały bezpośredni związek z dokonaną dostawą towarów. Z jego brzmienia nie wynika, aby wskazany w nim wymóg działania w imieniu i na rzecz osób trzecich dotyczył zawierania umów, na podstawie których zrealizowane zostaną dostawy, lecz odnosi się do świadczenia usług pośrednictwa, w rezultacie których dojdzie ostatecznie do zrealizowania dostawy i które muszą mieć bezpośredni związek z tą dostawą. Dyspozycją tego przepisu nie będą zatem objęte, z jednej strony takie działania, które pośrednik, w szerokim znaczeniu tego słowa, będzie podejmował wobec odbiorcy towaru w imieniu własnym, lecz na rzecz (na rachunek) dostawcy, a z drugiej strony eliminował będzie również takie działania, które określony podmiot będzie podejmował w stosunku do potencjalnych odbiorców, np. samorzutnie, bez uzgodnienia z dostawcą i bez posiadania stosownego umocowania z jego strony do działania i dokonywania czynności na jego rzecz, a które w efekcie również mogą prowadzić do zrealizowania dostaw. Natomiast użyty w tym przepisie wymóg, 'działania w imieniu osób trzecich' (w tym przypadku dostawcy towarów) należy odnieść do wszelkich czynności faktycznych i prawnych składających się na usługę pośrednictwa, przy czym jest on spełniony nie tylko w przypadku posiadania pełnomocnictwa do zawierania umów, lecz również w przypadku istnienia umocowania ze strony dostawcy towarów do podejmowania w jego imieniu i na jego rzecz czynności pośrednictwa.

W kontekście powyższego należy zatem uznać, że Spółka świadcząc powyżej opisane w stanie faktycznym usługi występuje w roli pośrednika. Przedstawia w imieniu i na rzecz swoich kontrahentów zagranicznych ofertę sprzedaży potencjalnym nabywcom, negocjuje wstępne warunki handlowe (itd.). W konsekwencji Podatnik występuje w charakterze pełnomocnika działającego w imieniu zagranicznego Dostawcy, jak i pośrednika działającego na rzecz Dostawcy w związku z dostawami towarów realizowanymi na rzecz nabywców. Działania podejmowane przez Spółkę w ramach świadczonych usług pośrednictwa zmierzają bezpośrednio do zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Dostawcą zagranicznym a nabywcami. Również wynagrodzenie Wnioskodawcy jest uzależnione od wysokości sprzedaży dokonanej przez Dostawcę na terytorium Polski w odniesieniu do towarów, przy dostawie których Spółka świadczyła usługi pośrednictwa.

Reasumując, należy uznać świadczoną przez Wnioskodawcę usługę za usługę pośrednictwa związaną bezpośrednio z dostawą towarów, o której mowa w art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, dla której miejscem świadczenia jest miejsce dokonania dostawy towarów.

Za miejsce dokonania dostawy, w przypadku gdy towar jest wysyłany lub transportowany z kraju trzeciego lub z kraju Unii Europejskiej do Polski należy przyjąć miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy tj. kraj trzeci lub kraj Unii Europejskiej. Ewentualnie w przypadku, gdyby nabywca usługi podał świadczącemu usługi pośrednictwa, dla celów nabycia tych usług, numer identyfikacji podatkowej nadany nabywcy w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż państwo członkowskie, z którego dokonano dostawy towarów, miejscem świadczenia usług pośrednictwa będzie państwo członkowskie, którego numerem identyfikacji posłużył się nabywca usług pośrednictwa.

Z wniosku Podatnika wynika, iż żaden z kontrahentów zagranicznych nie jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku od towarów i usług. Zatem należy uznać, że Wnioskodawca prawidłowo przyjął, iż świadczone przez niego usługi tj. usługi pośrednika działającego w imieniu i na rzecz kontrahentów spoza terytorium kraju zgodnie z opisanym stanem faktycznym nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej podatkiem od towarów i usług. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Referencje

IP-PP2-443-730/08-2/MS, interpretacja indywidualna