opodatkowanie usług nabycia wierzytelności sygn: IBPP2/443-38/10/WN

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług nabycia wierzytelności.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 marca 2010r. (data wpływu 2 kwietnia 2010r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 19 marca 2010r. znak: IBPP2/443-38/10/WN, IBPBII/1/436-13/10/MCZ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza nabyć w drodze jednej umowy przelewu wierzytelności od 4 podmiotów wierzytelność przysługującą im od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą o łącznej wartości 275.140.679,36 złotych (słownie: dwieście siedemdziesiąt pięć milionów sto czterdzieści tysięcy sześćset siedemdziesiąt dziewięć złotych 36/100) za sumę 55.000.000,00 złotych (słownie: pięćdziesiąt pięć milionów złotych). Wnioskodawca na dzień złożenia niniejszego wniosku ma wpisane w Rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, w przedmiocie działalności, m.in. Pozostałe pośrednictwo pieniężne PKD 64.19.Z; Pozostała finansowa działalność usługowa gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych PKD 64.99.Z i Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych PKD 66.19.Z. Według ustaleń Wnioskodawcy dokonanych w Wojewódzkim Urzędzie Statystycznym w Rzeszowie ww. przedmiot działalności obejmuje nabywanie i zbywanie wierzytelności. Obrót wierzytelnościami nie jest wprawdzie podstawową działalnością Wnioskodawcy ale jest przez niego wykonywany i związany z działalnością podstawową. Głównym celem nabycia wierzytelności jest wejście w prawa wierzycieli, przejęcie istniejących zabezpieczeń rzeczowych (ograniczone prawa rzeczowe, hipoteki i zastaw) tych wierzytelności i ich dalsza egzekucja.

W piśmie z dnia 30 marca 2010r. Wnioskodawca dodał, iż usługi będące przedmiotem wniosku polegające na nabyciu wierzytelności, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług są wpisane pod symbolem 65.23.10.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy zakup wierzytelności przez podmiot mający w przedmiocie działalności pośrednictwo finansowe, w sytuacji gdy działalność ta nie jest jego działalnością podstawową, stanowi po stronie Nabywcy wierzytelności usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT...
   
   
2. Czy świadczenie podmiotu nabywającego wierzytelność w okolicznościach faktycznych wyżej wskazanych należy uznać za czynność pośrednictwa finansowego podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...
   
   
3. Czy usługa pośrednictwa finansowego polegająca na nabyciu wierzytelności jest po stronie Nabywcy zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 lub innego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług...
   
   
4. Czy podatek VAT należy obliczyć od wartości nabywanej wierzytelności... Czy od różnicy pomiędzy jej wartością, a ceną nabycia, czy też od ceny nabycia...
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, 2, 3:

Nabycie wierzytelności przez podatnika posiadającego w zakresie przedmiotu swojej działalności pośrednictwo finansowe, niezależnie od faktu czy stanowi to jego działalność podstawową czy uboczną (o ile jest w ogóle wykonywana) stanowi po stronie Nabywcy na podstawie art. 8 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług, usługę podlegającą przepisom ustawy o podatku VAT i jednocześnie czynność ta na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, jako usługa pośrednictwa finansowego zwolniona jest od podatku VAT.

Natomiast w zakresie pytania 4 Wnioskodawca uważa, iż o ile stanowisko co do pytań postawionych w punktach 1 do 3 jest wadliwe, to zdaniem Wnioskodawcy podstawę opodatkowania podatkiem VAT będzie stanowiła różnica pomiędzy wartością nabywanej wierzytelności, a ceną jej nabycia (275.140.679,36 zł. - 55.000.000,00 zł = 220.140.679,36 złotych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa powyżej rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży mieści się niewątpliwie w zakresie usług pośrednictwa finansowego sklasyfikowanych według PKWiU w sekcji J ex (65-67). W tak ujmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji), polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku, nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania.

Art. 41 ust. 1 ustawy określa, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Usługi pośrednictwa finansowego, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT (Sekcja J ex 65-67).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

W pozycji nr 3 przedmiotowego załącznika, określono jako zwolnione usługi pośrednictwa finansowego sekcja J ex (65-67), z wyłączeniem:

1. działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5. usług ściągania długów oraz faktoringu,
6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7. usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.
   
   

Oznaczenie ?ex? uprawnia do stosowania zwolnień w zakresie ściśle określonym w ustawie, z wyłączaniem usług wymienionych w punktach od 1-9 tejże pozycji 3 ww. załącznika.

W katalogu usług, w odniesieniu, do których nie stosuje się zwolnienia od podatku wymieniono między innymi usługi ściągania długów oraz faktoringu, przy czym nie wskazano symbolu PKWiU identyfikującego usługi zawierające się w tej kategorii.

Powyższe wyłączenie usług ściągania długów i factoringu ze zwolnienia od podatku VAT jest zgodne z przepisem art. 13B (1) (d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych ? wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE. L 145 s. 1 ze zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006r. oraz art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, definiując faktoring, o którym mowa w ww. przepisie Szóstej Dyrektywy podkreślił, iż działalność gospodarcza, w ramach, której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika z zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B (d) (3) tej Dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się, zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu, polegająca na ?wyręczeniu? klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia. W pojęciu tym mieszczą się też usługi windykacji, które co do zasady zmierzają wprost do odzyskania długu.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności. Istota rozróżnienia usług (obrotu wierzytelnościami, inkasa oraz factoringu) sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów, w każdym przypadku, gdy celem działania usługodawcy jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu wyegzekwowania (ściągnięcia długu) ? usługę tę należy opodatkować także wówczas, gdy środkiem do tego celu jest nabycie cudzej wierzytelności (z ryzykiem lub bez ryzyka wypłacalności dłużnika), która to czynność mieści się w pojęciu szeroko pojętego pośrednictwa finansowego.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca zamierza nabyć wierzytelność w drodze jednej umowy przelewu wierzytelności od 4 podmiotów wierzytelność przysługującą im od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą o łącznej wartości 275.140.679,36 złotych (słownie: dwieście siedemdziesiąt pięć milionów sto czterdzieści tysięcy sześćset siedemdziesiąt dziewięć złotych 36/100) za sumę 55.000.000,00 złotych (słownie: pięćdziesiąt pięć milionów złotych). Wnioskodawca na dzień złożenia niniejszego wniosku ma wpisane w Rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, w przedmiocie działalności, m.in. Pozostałe pośrednictwo pieniężne PKD 64.19.Z; Pozostała finansowa działalność usługowa gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych PKD 64.99.Z i Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych PKD 66.19.Z. Według ustaleń Wnioskodawcy dokonanych w Wojewódzkim Urzędzie Statystycznym w Rzeszowie ww. przedmiot działalności obejmuje nabywanie i zbywanie wierzytelności. Obrót wierzytelnościami nie jest wprawdzie podstawową działalnością Wnioskodawcy ale jest przez niego wykonywany i związany z działalnością podstawową. Głównym celem nabycia wierzytelności jest wejście w prawa wierzycieli, przejęcie istniejących zabezpieczeń rzeczowych (ograniczone prawa rzeczowe, hipoteki i zastaw) tych wierzytelności i ich dalsza egzekucja.

W piśmie z dnia 30 marca 2010r. Wnioskodawca dodał, iż usługi będące przedmiotem wniosku polegające na nabyciu wierzytelności, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług są wpisane pod symbolem 65.23.10.

Mając na uwadze powyższe uznać należy zatem, iż Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika z tytułu tej czynności, ponieważ dokona zakupu wierzytelności w celu jej dalszej windykacji. Przedmiotowa transakcja niewątpliwie powoduje ?uwolnienie? cedenta od ciężaru egzekwowania wierzytelności i stanowi czynność odzyskiwania długów wyłączoną ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Koncepcja odzyskiwania długów nie zależy bowiem od sposobu, w jaki odzyskiwanie to się odbywa. Pojęcie odzyskiwania długów dotyczy jasno sprecyzowanych transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty wierzytelności pieniężnej (vide: pkt 77 i 78 wyroku w sprawie C-305/01). Obrót wierzytelnościami (niezależnie od stopnia przyjętego ryzyka wypłacalności dłużnika) mieści się w pojęciu usług ?ściągania długów i factoringu? i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powyższego, przedmiotowe czynności nie będą korzystały zatem ze zwolnienia od podatku, bowiem działalność w zakresie obrotu wierzytelnościami jest wyłączona ze zwolnienia od podatku VAT. Przepisy ustawy ani przepisy wykonawcze do niej nie przewidują w stosunku do usług ściągania długów preferencyjnej stawki podatku, a zatem usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem w wysokości 22%.

Reasumując, Wnioskodawca jako nabywca wierzytelności, świadczyć będzie usługę ściągania długów, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast odnośnie podstawy opodatkowania czynności będących przedmiotem wniosku, należy zauważyć, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4.

Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

W świetle powyższego, podstawą opodatkowania opisanej w zapytaniu czynności polegającej na nabyciu wierzytelności za cenę niższą od jej wartości nominalnej jest dyskonto - czyli różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a wartością, którą Wnioskodawca zapłacił wierzycielowi pierwotnemu pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 22%, natomiast podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a wartością, którą Wnioskodawca zapłacił wierzycielowi pierwotnemu pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W konsekwencji, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy zauważyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w kwestii miejsca świadczenia usług w sytuacji gdyby stroną umowy byli podatnicy z innych krajów członkowskich, ponieważ nie było to przedmiotem zapytania.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że w kwestii podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.