przeliczanie na złote kwot wykazanych na fakturach VAT - zaliczkowej i końcowej

4.8.2010

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2010r. (data wpływu 4 maja 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2010r. (data wpływu 18 czerwca 2010r.) oraz pismem z dnia 14 lipca 2010r. (data wpływu 20 lipca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii przeliczania na złote kwot wykazanych na fakturach VAT - zaliczkowej i końcowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii przeliczania na złote kwot wykazanych na fakturach VAT - zaliczkowej i końcowej.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 czerwca 2010r. (data wpływu 18 czerwca 2010r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 7 czerwca 2010r. znak: IBPP2/443-401/10/WN oraz pismem z dnia 14 lipca 2010r. (data wpływu 20 lipca 2010r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) dokonuje transakcji z kontrahentami zagranicznymi, zarówno w ramach eksportu jak i w ramach WDT. Po otrzymaniu zamówienia Spółka wystawia fakturę proforma, na podstawie której kontrahent dokonuje wpłaty w walucie obcej.

Po otrzymaniu zapłaty za należności Wnioskodawcy, w dniu otrzymania przedpłaty w przypadku eksportu na podstawie art. 19 ust 12 ustawy o podatku od towarów i usług, a w przypadku WDT na podstawie § 10 ust 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Spółka wystawia fakturę zaliczkową. Powyższa faktura przeliczana jest zgodnie z art. 31a ustawy o podatku VAT po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpłaty zaliczki.

Gdy faktura dokumentująca zaliczkę po wydaniu towaru nie obejmuje całej należności Spółka w dniu wydania towaru wystawia fakturę końcową na różnicę pomiędzy fakturą zaliczkową a wartością sprzedanego towaru, przeliczając ją po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wydania towaru. Pierwsza część faktury końcowej jest wystawiana w walucie obcej i obejmuje całą wartość zakupionego towaru. Od tej wartości następnie odejmuje się dokonane przedpłaty. Tak powstałą różnicę w walucie obcej przelicza się po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wydania towaru.

Różnice kursowe powstałe w wyniku powyższych transakcji obciążają odpowiednio przychody lub koszty podatkowe w momencie wydania towaru. Zarówno faktura dokumentująca dokonanie przedpłaty jak i faktura rozliczeniowa są zaliczane do przychodów w momencie wydania towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy Spółka prawidłowo przelicza na złote kwoty wykazane na fakturach VAT przedpłatowej i końcowej...

Stanowisko Wnioskodawcy: Po otrzymaniu zapłaty za należności wynikające z faktury proforma Spółka wystawia w dniu wpłaty zaliczki fakturę VAT zaliczkową postępując zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie m.in. wystawiania faktur lub w przypadku eksportu zgodnie z art. 19 ust. 12 ustawy o podatku VAT. Do przeliczenia kwot wykazanych w tej fakturze w walucie obcej Wnioskodawca stosuje średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpłaty zaliczki (wystawienia faktury) zgodnie z art. 31a ustawy o podatku VAT. Jeżeli faktura zaliczkowa nie obejmuje całej należności wynikającej z przeprowadzonej transakcji, Spółka działając w oparciu o § 10 ust. 5 powołanego na początku rozporządzenia w dniu wydania towaru odejmuje dokonane wpłaty zaliczkowe. Tak powstałą różnicę Spółka przelicza po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wydania towaru.

Wnioskodawca dodatkowo oświadczył, że w tym zakresie nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani postępowanie przed sądem administracyjnym.

Dodatkowo w dniu 14 lipca 2010r. wpłynęło pismo, w którym Wnioskodawca oświadczył, że sposób postępowania opisany w przedmiotowym wniosku jest jego zdaniem prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 12 cyt. ustawy o VAT, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio w przypadku eksportu towarów, jeżeli wywóz towarów nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od dnia otrzymania części należności.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b.

Natomiast zgodnie z art. 20 ust. 3 tej ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy, o której mowa w ust. 1, otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Z powyższego przepisu wynika, iż w przypadku otrzymania każdorazowej zapłaty zaliczki podatnik powinien naliczyć podatek VAT od otrzymanej kwoty.

Art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami ?FAKTURA VAT?.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
numer kolejny faktury oznaczonej jako ?FAKTURA VAT?;
dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży: w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
nazwa (rodzaj) towaru lub usługi;
miara i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
cena jednostkowa towaru lub usługi bez kwoty podatku (cena jednostkowa netto);
wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
stawki podatku;
suma wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
kwota podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
kwota należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze. Kwoty wykazywane w fakturze zaokrągla się do pełnych groszy, przy czym końcówki poniżej 0,5 grosza pomija się, a końcówki 0,5 grosza i wyższe zaokrągla się do 1 grosza (§ 5 ust. 6 rozporządzenia).

Biorąc pod uwagę dyspozycję ww. przepisu ustawodawca tylko w jednym przypadku wyraźnie określa jaka wartość winna być wyrażona w walucie polskiej ? jest to kwota podatku. Istnieje zatem możliwość wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż w dowolnej walucie wymienialnej, ale kwota podatku powinna być zawsze wyrażona w walucie polskiej. W związku z powyższym, podatnik ma obowiązek wyrazić podatek VAT w PLN, w każdej fakturze wystawionej w walucie obcej.

Na mocy § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 (§ 10 ust. 1 rozporządzenia).

W myśl § 10 ust. 2 tego rozporządzenia, w przypadku, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy, podatnik może wystawić fakturę potwierdzającą otrzymanie całości lub części ceny. W przypadku wystawienia faktury przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio.

W świetle § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).

Według § 10 ust. 5 rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7-9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 31a ust. 1 cyt. ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Jednakże, na mocy art. 31a ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż podatnicy dokonujący przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych nie mają dowolności co do wyboru sposobu przeliczania waluty, gdyż zasady przeliczania tych kwot zostały wyraźnie określone w przywołanych przepisach. Kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, o ile jest ona wystawiona w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia lub na dzień powstania obowiązku podatkowego, w przypadku kiedy faktura nie została wystawiona w terminie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (dalej również Spółka) dokonuje transakcji z kontrahentami zagranicznymi, zarówno w ramach eksportu jak i w ramach WDT. Po otrzymaniu zamówienia Spółka wystawia fakturę proforma, na podstawie której kontrahent dokonuje wpłaty w walucie obcej.

Po otrzymaniu zapłaty za należności Wnioskodawcy, w dniu otrzymania przedpłaty w przypadku eksportu na podstawie art. 19 ust 12 ustawy o podatku od towarów i usług a w przypadku WDT na podstawie § 10 ust 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług Spółka wystawia fakturę zaliczkową. Powyższa faktura przeliczana jest zgodnie z art. 31a ustawy o podatku VAT po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpłaty zaliczki.

Biorąc powyższe pod uwagę, a także brzmienie powołanych przepisów rozporządzenia, w których ustawodawca wskazał, że kwotę podatku wykazaną na fakturze dokumentującej wykonanie usługi lub dostawę towarów pomniejsza się o kwotę podatku wskazanego na fakturze dokumentującej otrzymanie części należności, należy stwierdzić, że chodzi o kwotę podatku wyrażoną w złotych.

Zatem, celem przeliczenia kwoty podatku na fakturze rozliczającej otrzymane zaliczki należy całkowitą wartość sprzedanego towaru, wykazaną na tej fakturze (kwotę należności) przeliczoną na PLN według kursu średniego waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury końcowej pomniejszyć o wartość pobranych zaliczek ? przeliczonej na PLN według kursu z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktur zaliczkowych (jeżeli faktury zostały wystawione w ustawowym terminie). Natomiast, kwota podatku powinna zostać pomniejszona o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie zaliczek (które zostały przeliczone według właściwych kursów z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktur dokumentujących otrzymane zaliczki). Zauważyć należy, że sposób ten jest zgodny z literalnym brzmieniem przytoczonych powyżej przepisów prawa podatkowego, tj. § 10 ust. 5 rozporządzenia.

Przyjęcie innej metody rozliczenia (w obrocie krajowym, gdyby kwota podatku ustalona została na poziomie wyższym niż 0 zł) prowadziłoby w istocie do braku wypełnienia dyspozycji określonej w powołanych powyżej przepisach rozporządzenia Ministra Finansów - nie dochodziłoby bowiem do pomniejszenia kwoty podatku o kwotę podatku wykazaną na fakturze zaliczkowej (które to kwoty muszą być wyrażone w złotych).

W przedmiotowej sprawie należy jednak zauważyć, iż zarówno w fakturze zaliczkowej jak również w fakturze końcowej wartość podatku wynosi 0 zł. Zatem w sytuacji gdy mamy do czynienia z eksportem lub wewnątrzwspólnotowa dostawą towarów, wówczas sposób rozliczenia zaliczek polegający na odjęciu od całej wartości zakupionego towaru (w walucie obcej), zapłaconych przez Kupującego zaliczek (przedpłat), a następnie dokonanie przeliczenia tej różnicy na złote według średniego kursu NBP ogłoszonego na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury ? można uznać za dozwolony.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.