Obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej od bezpłatnego przekazania towarów o jednostkowym koszcie (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. G, przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2008r. (data wpływu 29 grudnia 2008r.), uzupełnionym pismem ? data wpływu 12 marca 2009r. oraz pismem z dnia 17 marca 2009r. (data wpływu 17 marca 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury wewnętrznej od bezpłatnego przekazania towarów o jednostkowym koszcie wytworzenia nie przekraczającym 10 zł oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego tych towarów ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku wystawienia faktury wewnętrznej od bezpłatnego przekazania towarów o jednostkowym koszcie wytworzenia nie przekraczającym 10 zł oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego tych towarów

Wniosek został uzupełniony pismem ? data wpływu 12 marca 2009r. oraz pismem z dnia 17 marca 2009r. (data wpływu 17 marca 2009r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca produkuje szereg wód mineralnych i mieszanek do wypieku chleba. Przedstawiciele Wnioskodawcy przekazują bezpłatnie jego wyroby (wody mineralne, mieszanki do wypieku chleba) oraz chleb wypieczony z mieszanek Wnioskodawcy potencjalnym nabywcom i dotychczasowym kontrahentom w celu zachęcenia ich do kupna. Przekazanie to stanowi koszt uzyskania przychodu. Jednostkowy koszt wytworzenia przekazywanego towaru nie przekracza 10 zł. Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości osób otrzymujących ww. wyroby Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu z dnia 17 marca 2009r. Wnioskodawca dodał, iż przedstawicielami, o których mowa we wniosku są w większości pracownicy i właściciele. Ponadto przedstawicielem jest przedstawiciel firmy (reprezentującej Wnioskodawcę na podstawie podpisanej umowy), będącej odrębnym podatnikiem VAT. Przedstawicielowi tej firmy przekazywana jest większa ilość towaru, o którym mowa we wniosku, a on przekazuje go potencjalnym nabywcom i dotychczasowym kontrahentom.

Wypiek chleba, o którym mowa we wniosku nastąpi we własnym zakresie Wnioskodawcy na jego sprzęcie. Jednostkowy koszt wytworzenia wypieczonego chleba również nie przekracza 10 PLN.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy na ww. czynności przekazania towaru należy wystawić fakturę wewnętrzną...

Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego...

Wnioskodawca zaznaczył, iż prosi o interpretację według stanu prawnego od dnia 1 stycznia 2009r.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on zwolniony z obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, gdyż przepis ten nie dotyczy próbek i prezentów o małej wartości. Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT nie uznaje się za dostawę towarów przekazania m.in. próbek i prezentów o małej wartości. Za prezenty o małej wartości, stosownie do przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT rozumie się m.in. towary, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru, a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 PLN.

W sytuacji Wnioskodawcy jednostkowy koszt wytworzenia 1 sztuki przekazywanych wyrobów gotowych nie przekracza 10 PLN. Jednocześnie Wnioskodawca zachowuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Czynnością zrównaną z dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, jest także przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W art. 7 ust. 3 ustawy postanowiono natomiast, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

W myśl zapisu art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1. o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze. zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2. których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia określone w momencie przekazywania towaru nie przekraczają 10 zł.
   
   

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega zatem przekazanie klientom towarów, (prezentów), których jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru nie przekraczają 10 zł. Nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość w roku podatkowym nie przekracza 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych.

Z kolei przez próbkę, w myśl art. 7 ust. 7 ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Interpretacja art. 7 ust. 2 ustawy, w oparciu o wykładnię tylko gramatyczną budzi pewne wątpliwości, nie może zatem stanowić wyłącznej podstawy do dokonanego rozstrzygnięcia. Dla wyjaśnienia zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikającego z tych norm, koniecznym jest sięgnięcie do wykładni o charakterze kompleksowym.

Przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - bezspornie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego w przypadku nie objęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Jeśli zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części.

Unormowanie zawarte w art. 7 ust. 2 ustawy nawiązuje do treści art. 5 ust. 6 obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r. Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych ? wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG), zgodnie z którym wykorzystanie przez podatnika dóbr tworzących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych jego lub jego pracowników, lub też nieodpłatne ich przekazanie, albo, ogólnie rzecz biorąc, użycie ich dla celów innych niż prowadzona przez niego działalność, jeśli podatek od wartości dodanej od powyższych dóbr lub ich części podlegałby w całości lub części odliczeniu, będzie traktowane jako dostawa za wynagrodzeniem. Powyższy przepis nie obejmuje jednakże czynności zrealizowanych dla celów działalności przedsiębiorstwa, stanowiących prezenty o małej wartości i próbki.

Z regulacji tej wynika, że za dostawę towarów uważa się również wykorzystanie towarów stanowiących majątek przedsiębiorstwa:

• do celów prywatnych podatnika,
• do celów prywatnych pracowników podatnika,
• nieodpłatne ich zbycie,
• użycie ich do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność.
  
  

Wskazane czynności tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeśli podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do całkowitego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego.

Z powyższego przepisu nie wynika zatem, aby warunkiem uznania nieodpłatnego przekazania towarów za dostawę było przeznaczenie ich na cele całkowicie nie związane z przedsiębiorstwem. Także nieodpłatne przekazanie (zbycie) towarów na cele wiążące się z prowadzoną działalnością gospodarczą będzie uznane za odpłatną dostawę towarów.

Również w świetle regulacji obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 s.1 i L 384 s.92), będącej odpowiednikiem Szóstej Dyrektywy, tego rodzaju nieodpłatne przekazania towarów podlegają opodatkowaniu.

Z treści art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej wynika, że wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Analiza powołanych wyżej przepisów (art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. oraz art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.) pozwala stwierdzić, że swoją dyspozycją obejmują one każde nieodpłatne zbycie towarów, zarówno do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza, jak i do celów tej działalności.

W związku z powyższym, aby zachować prowspólnotową wykładnię przepisów krajowych, należy przyjąć za właściwą interpretację, która jest zgodna z celami Dyrektyw (Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.).

W myśl art. 106 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca produkuje szereg wód mineralnych i mieszanek do wypieku chleba. Przedstawiciele Wnioskodawcy przekazują bezpłatnie jego wyroby (wody mineralne, mieszanki do wypieku chleba) oraz chleb wypieczony z mieszanek Wnioskodawcy potencjalnym nabywcom i dotychczasowym kontrahentom w celu zachęcenia ich do kupna. Przekazanie to stanowi koszt uzyskania przychodu. Jednostkowy koszt wytworzenia przekazywanego towaru nie przekracza 10 zł. Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości osób otrzymujących ww. wyroby Wnioskodawcy. Przedstawicielami, o których mowa we wniosku są w większości pracownicy i właściciele. Ponadto przedstawicielem jest przedstawiciel firmy (reprezentującej Wnioskodawcę na podstawie podpisanej umowy) będącej odrębnym podatnikiem VAT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika, że przedstawiciele handlowi i właściciele dokonujący przekazania towarów potencjalnym nabywcom oraz dotychczasowym kontrahentom są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego tut. Organ stwierdza, iż w świetle art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę (jego pracowników lub właścicieli) wyrobów o jednostkowym koszcie wytworzenia nieprzekraczającym 10 zł nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wystawienia z powyższego tytułu faktury wewnętrznej. Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca dokonuje nieodpłatnego przekazania towarów do przedstawiciela innej firmy (będącej odrębnym podatnikiem VAT), wówczas dostawa ma miejsce pomiędzy Wnioskodawcą a tą firmą, a nie pomiędzy Wnioskodawcą a ostatecznym odbiorcą.

Zatem skutki podatkowe tych czynności są następujące:

1. w przypadku gdy łączna wartość towarów w roku podatkowym nie przekroczy kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze. zm.), nie wystąpi dostawa towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wystawienia z powyższego tytułu faktury wewnętrznej,
2. natomiast w przypadku przekroczenia w roku podatkowym ww. kwoty, nastąpi dostawa towarów do przedstawiciela firmy będącej odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług i Wnioskodawca, w myśl art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, będzie obowiązany do wystawienia faktury wewnętrznej.
   
   

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX (art. 86-95) ww. ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Generalnie zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą czynności, o których mowa w art. 7 ust. 3-7.

Ponadto, w myśl przepisu art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ww. ustawy.

W świetle powyższego, należy uznać, iż Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego zarówno w przypadku, gdy dostawa wymienionych we wniosku towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w przypadku gdy dostawa nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż zachowuje prawo do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.