Brak jest podstaw do wystawienia faktury VAT na zaliczkę otrzymaną wyniku postawienia weksla do dyskonta (...)

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności wystawienia faktury VAT na zaliczkę otrzymaną w wyniku postawienia weksla do dyskonta i uzyskania z tego tytułu sumy wekslowej przed terminem jego wymagalności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 10 maja 2007r. Spółka otrzymała od kontrahenta weksel. W dniu odbioru weksla podpisano porozumienie, w którym zamawiający zobowiązał się zapłacić Wykonawcy tytułem zaliczki na poczet wynagrodzenia kwotę 1.000.000,00 złotych.Kwota zaliczki winna zostać zaliczona na poczet należności Wykonawcy wynikających z pierwszych faktur wystawionych Zamawiającemu. Tytułem zapłaty zaliczki Zamawiający zobowiązał się wystawić i wydać Wykonawcy weksel własny z klauzulą ?bez protestu? na kwotę 1.000.000,00 złotych i terminem wykupu 24.08.2007r. Dnia 11 maja 2007r. Spółka otrzymany weksel oddała do dyskonta i z tego tytułu otrzymała kwotę 900.000,00 złotych (10% zostało zatrzymane do dnia wykupu weksla przez Zamawiającego), pomniejszoną o odsetki dyskontowe w wysokości 20.304,83 złotych oraz prowizję przygotowawczą 12.200,00 złotych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy faktura wystawiona na zaliczkę ma opiewać na kwotę brutto 900.000,00 złotych (otrzymaną na rachunek bankowy) czy na 1.000.000,00 złotych (wartość z podpisanego porozumienia)...

Zdaniem Wnioskodawcy, faktura powinna wskazywać kwotę 900.000,00 złotych, jako wartość brutto otrzymanej zaliczki, która wpłynęła na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W art. 29 ust. 1 ustawy wskazano, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (...). Z kolei w myśl przepisu ust. 2 ww. artykułu w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku.

Użyte w obu przepisach słowa: przedpłata, zaliczka, zadatek, rata, wobec braku odrębnego zdefiniowania na potrzeby ustawy, należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym jako wpłatę na określony cel środków pieniężnych (za Słownikiem Języka Polskiego: przedpłata ? określona suma pieniędzy wpłacana regularnie, w ustalonych terminach, w celu zapewnienia sobie otrzymania jakiegoś towaru; zadatek ? suma pieniężna dawana przy zawarciu umowy w celu zapewnienia jej wykonania, zaliczka na poczet należności; rata ? część należności pieniężnej, płatna w oznaczonym terminie).

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 10 maja 2007r, otrzymał od kontrahenta weksel tytułem zapłaty zaliczki. Weksel został wystawiony na kwotę 1.000.000 zł, z terminem wykupu 24 sierpnia 2007r.

W dniu 11 maja 2007r. Wnioskodawca otrzymany weksel oddał do dyskonta.

Weksel emitowany na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 kwietnia 1936r. Prawo wekslowe (Dz. U. Nr 37, poz. 282 ze zm.) jest papierem wartościowym, którego funkcją jest uregulowanie lub zabezpieczenie zobowiązania pieniężnego. Weksel wystawiony przez nabywcę towaru lub usługi na rzecz sprzedawcy w związku z istnieniem zobowiązania pieniężnego z tytułu dokonanej sprzedaży towaru lub usługi może być (zgodnie z prawem wekslowym) przenoszony na inne osoby w drodze indosu. Tak więc zobowiązanie wekslowe ma charakter abstrakcyjny tj. oderwany od podstawy prawnej wierzytelności. Przyjęcie weksla ze wskazanym terminem płatności powoduje, że jego posiadacz może przedstawić go do zapłaty dopiero z nadejściem terminu jego wymagalności. Posiadacz weksla (remitent, indosariusz) ma również możliwość uzyskania sumy wekslowej przed terminem jego wymagalności w ramach tzw. kredytu dyskontowego, udzielanego przez banki w ramach operacji wekslowych uznawanych za czynności bankowe, zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2002r. Nr 72, poz. 665 ze zm.) i z reguły oprocentowanego niżej, aniżeli inne formy kredytu. Kosztem tego kredytu są odsetki dyskontowe i prowizja, o które pomniejsza się wypłaconą posiadaczowi sumę wekslową. Przyjmując w drodze indosu weksel, bank jako jego nowy posiadacz obowiązany jest do oczekiwania na termin płatności weksla i po jego nadejściu sam ściąga kwotę wekslową od dłużnika. Odsetki dyskontowe od przyjętego w drodze indosu weksla naliczane są przez bank za okres od daty przyjęcia (skupu) weksla do dnia wskazanego na tym dokumencie jako dzień jego płatności. Odsetki te potrącane są zatem (a więc zapłacone) w chwili postawienia kredytu dyskontowego do dyspozycji podawcy weksla, stanowiące cenę tego kredytu i ponoszone są niewątpliwie z tą chwilą przez dotychczasowego posiadacza weksla. Będąc zobowiązanym z kolei do zapłaty bankowi sumy wekslowej i płacąc tę sumę z nadejściem terminu płatności weksla, jego wystawca nie płaci żadnych odsetek związanych z dyskontem wystawionego przez siebie weksla, nie łączy go bowiem z bankiem żaden stosunek kredytowy. Jednak wykupienie weksla przez jego wystawcę (dłużnika wekslowego), czyli zapłata sumy wekslowej, jest de facto spłatą kredytu dyskontowego, zaciągniętego przez uprzedniego posiadacza weksla.

Decydując się na dyskonto weksla, a więc na uzyskanie sumy wekslowej przed terminem jej płatności, tzn. przed terminem jego wymagalności, posiadacz weksla na samego siebie przejmuje ciężar finansowy tej operacji, która w wymiarze gospodarczym ułatwia mu dostęp do środków pieniężnych niezbędnych w prowadzonej działalności i przeznaczanych na regulowanie własnych zobowiązań.

W świetle powyższego weksel własny, nawet jeżeli pełni funkcje płatniczą polegającą na regulowaniu zobowiązań płatniczych przez wręczenie weksla zamiast zapłaty w pieniądzu, z tytułu zawartych transakcji gospodarczych, z całą pewnością nie jest środkiem pieniężnym przekazywanym przez wystawcę weksla. Nie stanowi zatem przedpłaty, zadatku, zaliczki bądź raty w rozumieniu przywołanych wcześniej przepisów.

Mając powyższe na uwadze, należy również zauważyć, że przyjęcie przedpłaty, zadatku, zaliczki bądź raty nie jest czynnością samą w sobie podlegającą opodatkowaniu. Zasadniczo opodatkowaniu podlega bowiem odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi. Obowiązek podatkowy powstaje w tych przypadkach przede wszystkim z chwilą dokonania dostawy lub wykonania usługi (z ewentualnym siedmiodniowym przesunięciem, gdy transakcja wymaga udokumentowania fakturą), ale niekiedy znacznie później ? z chwilą otrzymania zapłaty bądź upływu terminu płatności. Opodatkowanie przedpłat, zadatków, zaliczek bądź rat jest wyjątkiem od reguły, uzasadnionym charakterem czynności podlegających opodatkowaniu ? ich odpłatnością. Wyraźną intencją ustawodawcy było objęcie obowiązkiem podatkowym wyłącznie środków pieniężnych wpłacanych z przeznaczeniem na ściśle określony cel (przed faktycznym dokonaniem transakcji). Wobec tego opodatkowaniu nie może podlegać przyjęcie weksla bądź ustanowienie innych gwarancji zabezpieczających zleceniobiorcę przed skutkami niewywiązania się z umowy przez zleceniodawcę.

Na powyższe nie wpływa okoliczność zdyskontowania weksla. Uzyskane z banku pieniądze nie są wydatkowane przez kontrahenta i nie pozostają w bezpośrednim związku z mającą dokonać się na jego rzecz w innym terminie dostawą. Wystawienie weksla, chociaż miało swoją gospodarczą podstawę (forma płatności lub zabezpieczenie realizacji umówionej transakcji), spowodowało, że z tą chwilą weksel stał się samodzielnym zobowiązaniem oderwanym od przyczyny wystawienia weksla. W razie zdyskontowania weksla, wypłacenie przez bank środków pieniężnych (w ramach udzielonego kredytu dyskontowego) następuje w wyniku zawarcia z tym bankiem odrębnej umowy sprzedaży weksla przed terminem jego płatności, połączonej z zawarciem umowy kredytowej.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca oddał do dyskonta, otrzymany od kontrahenta, weksel w dniu 11 maja 2007r., a zatem zawarł z bankiem umowę kredytu dyskontowego. W wyniku tej umowy bank wypłacił remitentowi kwotę 900.000 zł. W tym też dniu bank stał się posiadaczem przedmiotowego weksla. Jednocześnie należy zauważyć, że w dniu 11 maja 2007r. nie nastąpiło faktyczne przekazanie środków pieniężnych przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy w związku z wykonaniem przyszłej transakcji gospodarczej.

Zatem kredyt dyskontowy (suma wekslowa pomniejszona o odsetki dyskontowe i prowizję) uzyskany w wysokości 900.000 zł nie stanowi dla Wnioskodawcy obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 i 2 ustawy, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zaistniałej sytuacji wystawca weksla będzie zobowiązany do zapłaty bankowi sumy wekslowej i spłaci tą sumę z nadejściem terminu płatności weksla. Pomimo tego, iż nie łączy go z bankiem żaden stosunek kredytowy i nie płaci żadnych odsetek związanych z dyskontem wystawionego przez siebie weksla, zapłata przez niego sumy wekslowej (wykupienie weksla) jest de facto spłatą kredytu bankowego (dyskontowego), zaciągniętego przez posiadacza weksla, który oddał weksel do dyskonta. Zatem dopiero w chwili zapłaty przez wystawcę weksla sumy wekslowej bankowi (?spłaty kredytu dyskontowego?) można mówić o otrzymaniu zaliczki, zadatku, przedpłaty lub raty ? oczywiście jeśli nie doszło jeszcze do sprzedaży towaru lub wykonania usługi. Obrotem będzie w tym momencie kwota, na jaką wystawiono weksel, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Zatem w przedmiotowym przypadku dopiero będzie można mówić o otrzymaniu zaliczki w dniu 24 sierpnia 2007r. (termin wykupu weksla), jeśli Zamawiający zapłaci sumę wekslową bankowi (czyli spłaci kredyt dyskontowy Wnioskodawcy). W tym też dniu powstanie obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania tej zaliczki, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (o ile nie doszło jeszcze do sprzedaży towaru lub wykonania usługi). Faktura z tytułu otrzymania zaliczki winna zostać wystawiona w terminie nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano zaliczkę (§ 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług). Wartością brutto zaliczki będzie kwota 1.000.000 zł. Fakt, iż w dniu 11 maja 2007r. Wnioskodawca otrzymał od banku kwotę tylko 900.000 zł (tj. pomniejszoną o koszty związane z dyskontem weksla w banku) pozostaje bez znaczenia dla ustalenia wysokości ww. obrotu, ponieważ decydując się na dyskonto weksla, a więc na uzyskanie sumy wekslowej przed terminem jej płatności, tzn. przed terminem wymagalności, posiadacz weksla na samego siebie przejmuje ciężar finansowy tej operacji, która w wymiarze gospodarczym ułatwia mu dostęp do środków pieniężnych niezbędnych w prowadzonej działalności i przeznaczanych na regulowanie własnych zobowiązań.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.