W zakresie rozliczenia i opodatkowania kosztów przesyłki ponoszonych w związku ze sprzedażą towarów (...)

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia i opodatkowania kosztów przesyłki ponoszonych w związku ze sprzedażą towarów używanych w systemie VAT ? marża.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest skup i sprzedaż przedmiotów kolekcjonerskich, monet, banknotów. Transakcje odbywają się bezpośrednio w punkcie sprzedaży, bądź za pośrednictwem internetu. Wysyłając przesyłkę do odbiorcy, Wnioskodawca korzysta z usług firm kurierskich. Opłatę przesyłki dolicza do wartości towaru, powiększając w ten sposób cenę, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić. Jest to całkowita kwota sprzedaży, którą otrzymuje z tytułu dostawy towarów. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług i w zakresie dokonywanych dostaw stosuje, na podstawie art. 120 ust. 5 ustawy, szczególną procedurę opodatkowanie marży, stanowiącej różnicę między łączną wartością dostaw, a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym (marża łączna).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca właściwie postępuje wliczając do wartości sprzedaży VAT marża, kosztów przesyłki, dostawy, czy też ma obowiązek fakturowania kosztów przesyłki, dostawy oddzielnie ze stawką 23% VAT. Jeżeli postępuje prawidłowo wliczając do kwoty sprzedaży wartość przesyłki, to czy analogicznie do kwoty nabycia, przy ustalaniu wartości VAT marża, należy doliczyć koszty dostawy przesyłki?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, że postępuje prawidłowo wliczając koszty przesyłki, dostawy do kwoty sprzedaży, oraz do kwoty nabycia i od tak ustalonej różnicy dokonuje opodatkowania marży. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 120 ust. 5, przez kwotę sprzedaży rozumie się całą kwotę, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne bezpośrednio związane z tą dostawą podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz kwoty dodatkowe takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik obciąża nabywcę z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 29a ust. 7.

Natomiast zgodnie z art. 120 ust. 6 kwotę nabycia stanowią wszystkie składniki wynagrodzenia o których mowa powyżej, które dostawca otrzymał.

Tak więc stosując powyższe, Wnioskodawca dokonuje obliczenia marży, przyjmując kwotę sprzedaży zgodnie z art. 120 ust. 5 - uwzględniającą koszty dostawy, przesyłki, oraz kwotę nabycia obejmującą wszystkie składniki określone w art. 120 ust. 6 w tym koszty dostawy, przesyłki.

I tak obliczoną marżę Wnioskodawca opodatkowuje zgodnie z procedurą wynikającą z art. 120 Ustawy o VAT, zarówno w przypadku stosowania procedury marży indywidualnej jak i marży łącznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ww. ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej ?Dyrektywą?. Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, (?) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zarówno przepis art. 73 Dyrektywy jak i art. 29a ust. 1 ustawy o VAT posługuje się pojęciem zapłaty, którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2. koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest skup i sprzedaż przedmiotów kolekcjonerskich, monet, banknotów. Transakcję odbywają się bezpośrednio w punkcie sprzedaży, bądź za pośrednictwem internetu. Wysyłając przesyłkę do odbiorcy, Wnioskodawca korzysta z usług firm kurierskich. Opłatę przesyłki dolicza do wartości towaru, powiększając w ten sposób cenę, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić. Jest to całkowita kwota sprzedaży, którą otrzymuje z tytułu dostawy towarów. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług i w zakresie dokonywanych dostaw stosuje, na podstawie art. 120 ust. 5 ustawy, szczególną procedurę opodatkowanie marży, stanowiącej różnicę między łączną wartością dostaw, a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym (marża łączna).

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że w opisanej sprawie koszty dodatkowe, jakimi są koszty przesyłki, stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za świadczenie zasadnicze ? sprzedaż wysyłanych towarów, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają to świadczenie i nie należy ich sztucznie oddzielać.

Rozdział 4 Działu XII cyt. ustawy określa szczególne procedury w zakresie dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków.

Dla potrzeb stosowania szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy określił, iż przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0).

W myśl art. 120 ust. 4 ustawy, w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Ponadto opodatkowanie w systemie marży jest ograniczone do pewnej kategorii towarów używanych, które podatnik nabył uprzednio w celu ich odsprzedaży. Istotne jest przy tym, od kogo towary używane zostały nabyte.

Stosownie do art. 120 ust. 10 ustawy, przepisy ust. 4 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.
   
   

Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy - między innymi - towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży, czyli różnicy między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszonej o kwotę podatku. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania wszystkiego, co stanowi zapłatę włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wspólną cechą wszystkich przedstawionych w ww. przepisie przypadków, warunkujących zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania marży jest to, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający używany towar pozbawiony był prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu.

Zgodnie z art. 120 ust. 5 ustawy o VAT, jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, podatnik może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym.

Natomiast w myśl art. 120 ust. 7 ustawy, jeżeli w przypadkach, o których mowa w ust. 5, łączna wartość nabyć określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich jest w okresie rozliczeniowym wyższa od łącznej wartości dostaw takich przedmiotów, różnica ta podwyższa łączną wartość nabyć przedmiotów kolekcjonerskich w następnym okresie rozliczeniowym.

Zgodnie zaś z ust. 8 i 9 ww. artykułu, jeżeli podatnik oblicza marżę zgodnie z ust. 5, obowiązany jest on do stosowania takiego sposobu obliczania marży od określonych przedmiotów kolekcjonerskich do końca okresu, o którym mowa w ust. 13.

Jeżeli różnica, o której mowa w ust. 7, utrzymuje się przez okres 12 miesięcy, to podatnik traci prawo do obliczania marży zgodnie z ust. 5. Podatnik może ubiegać się ponownie o skorzystanie z obliczania marży zgodnie z ust. 5 po upływie roku od utraty tego prawa, licząc od końca miesiąca, w którym utracił prawo do rozliczania tą metodą (art. 120 ust. 9).

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że rozliczanie sprzedaży opodatkowanej w systemie marży polegające na opodatkowaniu różnicy pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć w danym miesiącu jest dopuszczalne, jednak dotyczy to wyłącznie dostawy przedmiotów kolekcjonerskich i to przy zachowaniu ustawowo określonych warunków (art. 120 ust. 5-9 ustawy o VAT).

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz stan faktyczny sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca powinien obliczać marżę jako różnicę pomiędzy wartością dostaw, która obejmuje cenę towaru oraz koszt przesyłki a wartością nabyć przedmiotu kolekcjonerskiego, która obejmuje cenę towaru oraz koszt przesyłki w myśl art. 120 ust. 4. Natomiast jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, Wnioskodawca może obliczać marżę jako różnicę pomiędzy łączną wartością dostaw, która obejmuje ceny towarów i kosztów przesyłki a łączną wartością nabyć, która obejmuje ceny towarów i koszty przesyłki określonego rodzaju przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego w myśl art. 120 ust. 5 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości zastosowania przez Wnioskodawcę procedury opodatkowania marży dla dostawy przedmiotów wskazanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca bowiem nie sformułował pytania w tym zakresie, jak też nie przedstawił swojego stanowiska w tej kwestii. Zawarte w opisie stanu faktycznego stwierdzenia Wnioskodawcy w tym zakresie potraktowano jako element przedstawionego stanu faktycznego bez dokonywania oceny jego prawidłowości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-000 Bielsko-Biała.