Czy opisana w stanie faktycznym usługa świadczona przez Spółkę na rzecz instytucji finansowych i (...)

28.12.2012

Czy opisana w stanie faktycznym usługa świadczona przez Spółkę na rzecz instytucji finansowych i innych podmiotów oferujących produkty finansowe instytucji finansowych jest zwolniona od podatku od towarów i usług (VAT) na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 37, 38 i 40 w zw. z ust. 13 i 14 ustawy o VAT?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 28 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania czynności świadczonych na rzecz instytucji finansowych i innych podmiotów oferujących produkty finansowe Instytucji finansowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2012 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania czynności świadczonych na rzecz instytucji finansowych i innych podmiotów oferujących produkty finansowe Instytucji finansowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (?Spółka,? ?P.?) świadczy usługę, opisaną poniżej, na rzecz banków, zakładów ubezpieczeń oraz innych instytucji finansowych oferujących swoje produkty finansowe (zwanych dalej ?instytucjami finansowymi"), jak również na rzecz innych podmiotów oferujących produkty finansowe instytucji finansowych.

Spółka uczestniczy w oferowaniu produktów finansowych wielu instytucji finansowych. Produktami tymi są w szczególności: kredyty (w tym kredyty hipoteczne, kredyty gotówkowe, kredyty samochodowe, kredyty konsolidacyjne, kredyty dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą), pożyczki (w tym pożyczki dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą), lokaty, karty kredytowe, rachunki oszczędnościowe, rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe, rachunki terminowe lokat oszczędnościowych, rachunki lokat terminowych, rachunki rozliczeniowe, różnego rodzaju ubezpieczenia majątkowe i na życie, przystąpienie do otwartego funduszu ubezpieczeniowego, inwestycje w funduszu inwestycyjnym i inne podobne produkty.

Działalnością Spółki jest świadczenie usługi internetowego pośrednika finansowego. Poprzez swoją działalność, Spółka dąży do stworzenia klientowi indywidualnemu okazji do realizacji odpowiedniej dla niego usługi, spośród tych oferowanych przez instytucje finansowe. Spółka samodzielnie decyduje o formach i sposobie realizacji swej działalności (obsługi klienta indywidualnego). Proces obsługi klienta indywidualnego jest realizowany przez nowoczesne rozwiązania informatyczne, w tym kanały internetowe i telefoniczne. Spółka na podstawie rozpoznanych potrzeb klienta indywidualnego proponuje odpowiednią ofertę instytucji finansowych, z którymi bezpośrednio lub pośrednio współpracuje i poprzez stworzenie okazji do kontaktu pomiędzy instytucją finansową, a klientem stwarza okazję do zawarcia umowy i realizacji usługi.

Na ogólnodostępnych stronach internetowych, co do których Spółce przysługują określone prawa majątkowe bądź też na stronach internetowych innych podmiotów np. podmiotów prowadzących portale internetowe, Spółka zamieszcza ogłoszenia dotyczące produktów finansowych w dwóch formach: (i) w formie ?aukcji? bądź ?Internetowego pośrednika? - gdzie na stronach internetowych pojawia się komunikat, w którym użytkownik, o ile zainteresowany jest danym produktem proszony jest o określenie parametrów produktu, jaki go interesuje (np. w przypadku kredytu gotówkowego dane dotyczące wysokości udzielonego kredytu czy okresu jego spłaty) i udostępnienie co najmniej następujących danych: imię, nazwisko, numer telefonu, adres e-mail lub (ii) w formie ?porównywarki? - gdzie na stronach internetowych podawane są podstawowe parametry danego produktu (np. w przypadku kredytu gotówkowego jest to nazwa banku, oprocentowanie, wysokość raty przy określonej kwocie udzielonego kredytu i czasie jego spłaty, całkowity koszt kredytu). Ponadto każdemu produktowi w danej kategorii przyznawana jest ocena, wyrażająca się np. w zamieszczeniu obok danego produktu liczby gwiazdek w skali np. od 1 do 5. Dane dotyczące danego produktu finansowego (np. w przypadku kredytu gotówkowego dane dotyczące wysokości udzielonego kredytu czy okresu jego spłaty) mogą być modyfikowane przez użytkownika danej strony internetowej. Oznacza to, że np. klient zainteresowany określonym produktem finansowym, ?klikając? w odpowiedni produkt (np. kredyt gotówkowy) i ewentualnie modyfikując pewne dane (w przypadku kredytu gotówkowego są to kwota kredytu i okres jego spłaty) otrzymuje listę produktów oferowanych przez poszczególne podmioty uszeregowanych w określonej kolejności. Następnie użytkownik może dokonać wstępnego wyboru danego produktu i uzyskać o nim jeszcze bardziej szczegółowe dane jak również ?klikając? w odpowiednią pozycję (np. w pozycję ?zamów online?) wyrazić zainteresowanie danym produktem. W takim przypadku użytkownik zobowiązany jest do udostępnienia (podania) co najmniej następujących danych: imię, nazwisko, numer telefonu, adres e-mail. Po wejściu w posiadanie danych, o których mowa powyżej Spółka inicjuje kontakt z użytkownikiem. Kontakt ten następuje drogą telefoniczną. Kontakt może również nastąpić drogą mailową. Badane są potrzeby finansowe i sytuacja finansowa użytkownika zainteresowanego określonym produktem finansowym, potwierdzana jest jego wola zawarcia umowy dotyczącej danego produktu finansowego oraz zbierane są dane dodatkowe (np. dochody, zobowiązania, adres, miasto, nr PESEL), przy czym przed rozpoczęciem zbierania danych, uzyskiwana jest zgoda na składanie oświadczeń drogą telefoniczną i internetową. Generalnie klient potwierdza dane, które podał już poprzednio, ewentualnie dokonuje ich modyfikacji jak również podaje nowe dane. Zakres zbieranych danych jest różny. Niektóre ze zbieranych danych są wspólne dla wszystkich produktów. Inne dane są wymagane tylko dla niektórych produktów (np. inne dane są wymagane w przypadku, gdy jest udzielany kredyt, a inne, gdy jest zakładana lokata bankowa, czy oferowane jednostki uczestnictwa funduszach inwestycyjnych, co podyktowane jest odmiennym charakterem tych produktów finansowych). W przypadku np. kredytu gotówkowego są to: (i) z jakiego tytułu dana osoba uzyskuje dochód (w zależności od uzyskanej odpowiedzi tj. w zależności od tego czy jest to umowa o pracę, umowa cywilnoprawna, działalność gospodarcza, emerytura lub renta, dochody uzyskiwane z zagranicy, zbierane są bardziej szczegółowe informacje dotyczące danego źródła dochodu ) i jak długo dochód ten jest uzyskiwany (np. ile miesięcy/lat dana osoba pozostaje w zatrudnieniu), (ii) wysokość udokumentowanego dochodu, (iii) fakt pozostawania w związku z małżeńskim i liczba osób na utrzymaniu, (iv) miesięczne koszty utrzymania i ewentualne inne zobowiązania kredytowe, (v) kwota kredytu, (vi) okres spłaty, (vii) identyfikatory PESEL REGON, NIP (viii) dodatkowe informacje kontaktowe, nazwa firmy, dokładny adres, adres e-mail (ix) ewentualne informacje o scoringu w bazie BIK.

Na podstawie uzyskanych danych Spółka bądź to informuje klienta, że biorąc pod uwagę pozyskane dane nie jest możliwym przedstawienie żadnej oferty bądź też przedstawia ofertę lub oferty kilku instytucji finansowych. Brak możliwości przedstawienia oferty następuje w wyjątkowych sytuacjach np. wówczas, gdy scoring w bazie BIK jest negatywny. W zdecydowanej większości przypadków, na podstawie uzyskanych przez Spółkę danych, Spółka jest w stanie przedstawić ofertę użytkownikowi. Przedstawiona oferta/oferty mogą być inne od tej, którą pierwotnie zainteresowany był użytkownik korzystający ze strony internetowej działającej w formie ?porównywarki?. Spółka korzysta z rozwiązań informatycznych, które na podstawie danych uzyskanych od użytkownika, ?dopasowują? ofertę do oczekiwań i możliwości zainteresowanego. Spółka nie ma możliwości ustalenia warunków dotyczących danego produktu finansowego innych niż ustalone przez instytucję finansową (warunki te są nienegocjowalne). Klient może dokonać wyboru jednej oferty. Może również wyrazić zainteresowanie kilkoma przedstawionymi ofertami. W przypadku wyboru oferty przez klienta, jego dane kontaktowe wraz z parametrami produktu finansowego, który wybrał są przesyłane instytucji finansowej. Instytucja ta kontaktuje się z klientem. Jednocześnie na adres mailowy klienta przesyłany jest e-mail z informacją o wybranych ofertach wraz z ewentualną informacją o konieczności zgromadzenia dodatkowych dokumentów potwierdzających dane, które podał Spółce lub ewentualnie innych dokumentów.

Spółka informuje klienta, że współpracuje z instytucjami finansowymi i innymi podmiotami oferującymi produkty finansowe instytucji finansowych. Klient zna więc rolę Spółki w procesie.

Spółka aktywnie rekomenduje instytucje finansowe i oferowane przez nich produkty (poprzez oceny dokonywane na stronach internetowych lub w trakcie rozmów telefonicznych prowadzonych przez Spółkę) oraz bierze udział w wyborze oferty przez klienta, w tym również dokonuje swoistej oceny jego preferencji i warunków charakterystycznych, pod kątem dostępnych produktów finansowych.

Dane przekazane przez P. instytucji finansowej są wystarczające (niezbędne) do zawarcia umowy dotyczącej danego produktu finansowego. Niemniej P. nie wyklucza, iż mogą wystąpić sytuacje, że do zawarcia danej umowy nie dojdzie. Przyczyna może leżeć zarówno po stronie klienta (np. rezygnacja z danego produktu lub np. w przypadku kredytów hipotecznych brak należytego zabezpieczenia) jak i instytucji finansowej (do jej bowiem wyłącznej kompetencji należy decyzja, czy chce zawierać umowę z danym klientem). Spółka nie wyklucza, że instytucja finansowa podejmuje jeszcze jakieś dodatkowe działania celem zawarcia umowy z klientem. Spółka nie realizuje bowiem czynności takich jak np. (i) wypełnianie w zastępstwie zainteresowanych formularzy wymaganych przez daną instytucję finansową, (ii) przyjmowanie od klientów dokumentów i formularzy wymaganych przez instytucję finansową, (iii) dokonywanie, za wyjątkami wskazanymi poniżej oceny zdolności kredytowej klientów, gdy badanie tej zdolności jest wymagane dla danego produktu finansowego.

Spółka nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy zawartej pomiędzy instytucją finansową, a klientem. Spółka wskazuje instytucji finansowej okazję do zawarcia takiej umowy (dąży do zawarcia umowy) i stwarza możliwość kontaktu pomiędzy instytucją finansową i klientem. Spółka nie może jednak decydować o tym, czy umowa rzeczywiście zostanie zawarta. Niemniej, jeżeli umowa zostanie zawarta, następuje to z wykorzystaniem oferty, która została wybrana przez klienta w wyniku działań podejmowanych przez Spółkę (prawa i obowiązki stron są zasadniczo kształtowane na podstawie tej oferty).

Niezależnie od powyższego może się zdarzyć, że Spółka podejmuje również pewne dodatkowe czynności. Podjęcie dodatkowych czynności zależy od wymagań danej instytucji finansowej. Czynnościami tymi, w zależności od instytucji finansowej i specyfiki produktu może być sprawdzenie wiarygodności kredytowej klienta (na podstawie upoważnień udzielonych Spółce przez tego klienta) lub umówienie spotkania w oddziale banku lub innego podmiotu oferującego produkty finansowe instytucji finansowych, jeżeli do zawarcia umowy potrzebna jest taka wizyta w oddziale. Spółka otrzymuje za świadczone usługi wynagrodzenie, które - stosownie do przyjętego sposobu rozliczenia i w zależności od treści poszczególnych umów - jest kalkulowane jako: (i) iloczyn liczby przekazanych klientów (ich danych kontaktowych) zainteresowanych danym produktem finansowym oraz stawki procentowej od wartości finalnej umowy dotyczącej produktu finansowego, w przypadku zawarcia takiej umowy pomiędzy osobą zainteresowaną a instytucją finansową, lub (ii) iloczyn liczby przekazanych klientów (ich danych kontaktowych) zainteresowanych danym produktem finansowym oraz stawki jednostkowej za dane jednej osoby zainteresowanej, która została pozytywnie zweryfikowana pod kątem danego produktu lub (iii) iloczyn liczby przekazanych klientów (ich danych kontaktowych) zainteresowanych danym produktem finansowym oraz stawki jednostkowej za dane jednej osoby zainteresowanej, która została pozytywnie zweryfikowana pod kątem danego produktu i z którą miało miejsce spotkanie lub (iv) iloczyn liczby przekazanych klientów (ich danych kontaktowych) oraz stawki procentowej od wartości finalnej umowy dotyczącej produktu finansowego, w przypadku zawarcia takiej umowy pomiędzy osobą zainteresowaną, a instytucją finansową, pod warunkiem, że umowa ta wykonywana jest w sposób należyty (np. w przypadku kredytu gotówkowego kredyt jest spłacany zgodnie z warunkami umowy).

Powyższe wynagrodzenia Spółka otrzymuje bądź od instytucji finansowej, w przypadku, gdy umowę pośrednictwa zawarła z tą instytucją, bądź od podmiotu oferującego produkty finansowe instytucji finansowych, w przypadku, gdy umowę pośrednictwa zawarła z tymże podmiotem.

Spółka wskazuje, że takie same czynności wykonuje zarówno w przypadku, gdy umowę o świadczenie usług zawarła z instytucją finansową jak i w przypadku, gdy umowa o świadczenie usług została zawarta z innym podmiotem. P. wskazuje, że przyczyną, dla której zawiera umowę pośrednictwa z innymi podmiotami niż instytucje finansowe jest fakt, że w przypadku, gdy instytucja finansowa uzyska od tego podmiotu dane kontaktowe potencjalnego klienta wraz z informacją o jego zainteresowaniu konkretnym produktem, warunki dotyczące danego produktu są inne (korzystniejsze) niż standardowe (np. oprocentowanie kredytu jest niższe, a oprocentowanie lokat wyższe). Spółka podkreśla, że także w tym przypadku czyni wszystko co niezbędne by klient i instytucja finansowa zawarły umowę, stwarza instytucji finansowej okazję zawarcia umowy oraz stwarza możliwość kontaktu pomiędzy instytucją finansową i klientem. Instytucja finansowa nie wie jednak, że czynności te wykonała Spółka. Efekt wykonanych czynności (dane kontaktowe, informacje o produkcie, który mógł zostać zaoferowany klientowi, biorąc pod uwagę podane przez niego dane i informacje) przekazuje bowiem instytucji finansowej ten inny podmiot. Zdarza się, że również ten podmiot kontaktuje się z potencjalnym klientem. Spółka utrzymuje kontakt z użytkownikiem. W szczególności po dokonaniu wyboru pierwszej oferty i przekazania zainteresowania tą ofertą właściwym podmiotom. Spółka kontaktuje się z tą osobą i sprawdza czy doszło do zawarcia umowy. Jeżeli do zawarcia umowy nie doszło Spółka proponuje inną ofertę. Działania w sprawie nowych ofert mogą być powtarzane. Ponadto, w przypadku, gdy klient zawrze umowę na dany produkt Spółka ponawia, w odpowiednich okresach kontakt z tym klientem, celem sprawdzenia czy potrzebna jest nowa oferta (np. upływ terminu lokaty czy ubezpieczenia celem przedłużenia okresu lokaty lub ochrony ubezpieczeniowej, ewentualnie zaproponowanie nowego kredytu lub kredytu celem refinansowania poprzedniego).

Powyższe prowadzi do wniosku, że Spółka podejmuje działania, których celem jest (i) dotarcie do osób zainteresowanych produktami finansowymi i nawiązywanie kontaktu z tymi osobami, (ii) zapoznawanie potencjalnych klientów z ofertami instytucji finansowych w zakresie produktów finansowych budzących ich zainteresowanie, (iii) rozpoznawanie potrzeb finansowych potencjalnych klientów, poprzez analizę ich sytuacji finansowej, (iv) proponowanie potencjalnym klientom konkretnych produktów finansowych pod kątem ich rozpoznanych potrzeb, (v) wskazywanie okazji do zawarcia umowy dotyczącej konkretnego produktu finansowego, (vi) aktywne nakłanianie klienta do zawarcia umowy z instytucją finansową, w szczególności poprzez informowanie o aspektach różnych ofert, z których nie zdawał sobie sprawy, czego konsekwencją może być wybór przez klienta jednego z produktów, w którego oferowaniu uczestniczy Spółka jak również poprzez utrzymywanie stałego kontaktu (w tym telefonicznego) z klientem, (vii) przekazywanie informacji na temat warunków, jakie klient powinien spełnić, by móc skorzystać z wybranego produktu finansowego, (viii) stwarzanie sposobności nawiązania kontaktu między zainteresowanymi podmiotami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zgodnie zaś z art. 43 ust 1 pkt 40 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Jednocześnie na mocy art. 43 ust 14 ustawy o VAT przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie z art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (?Dyrektywa 112?) państwa członkowskie zwalniają od podatku VAT następujące transakcje: ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych; udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę; transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności. Zdaniem Spółki usługi opisane w stanie faktycznym świadczone na rzecz instytucji finansowych i innych podmiotów stanowią usługi pośrednictwa, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37, 38, 40 ustawy o VAT, zwolnione z VAT, co wynika z następujących przyczyn:

Po pierwsze wykładnia obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 roku przepisów art. 43 ust. 1 pkt 37, 38 i 40 oraz ust 13 i 14 ustawy o VAT nie może abstrahować od wypracowanej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (?ETS?) wykładni przepisów dotyczących zwolnień od podatku VAT w obszarze usług finansowych. W wyroku z dnia 21 czerwca 2007 roku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig, ETS wskazał, że ?pojęcie ?pośrednictwa? zawarte w art. 13 część B lit. d) pkt 1-5 szóstej dyrektywy nie jest zdefiniowane przez tę dyrektywę. Trybunał orzekł już jednak w kontekście pkt 5 tego przepisu, że pojęcie to obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy? (pkt 23 tego wyroku) oraz, że ?działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (pkt 28 tego wyroku). Podobne stanowisko zajął ETS we wcześniejszym wyroku z dnia 13 grudnia 2001 roku w sprawie C-235/00 CSC Financial Services (pkt 39 tego wyroku).

Po drugie z cytowanego wyżej orzecznictwa ETS wynika, że działalność polegającą na pośredniczeniu, obejmuje między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Nie jest przy tym konieczne, by wszystkie te działania (wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych) musiały wystąpić łącznie. Oczywistym jest że w przedstawionym stanie faktycznym, w wyniku działań Spółki, następuje wskazywanie instytucjom finansowym okazji do zawarcia umowy i kontaktowanie się z drugą stroną. Wątpliwości może budzić jedynie, czy Spółka negocjuje warunki świadczeń wzajemnych. Jak wskazano powyżej w stanie faktycznym produkty instytucji finansowych, które oferuje Spółka są produktami wystandaryzowanymi tj. Spółka nie ma możliwości proponować warunków dotyczących tych produktów innych niż to wynika z warunków ustalonych przez instytucję finansową dla danego produktu (np. oprocentowania lokat czy kredytów w innej wysokości). W tym znaczeniu trudno wymagać od Spółki prowadzenia negocjacji, skoro żadne zmiany warunków umowy nie są możliwe tj. Spółka nie ma możliwości dokonania ich zmiany. Oferty instytucji finansowych są ?nienegocjowalne?. Jeżeli więc użytkownik (klient) dokona wyboru określonej oferty Instytucji finansowej. Spółka nie może zaproponować innych warunków niż określone w tej ofercie (inna sprawa, że w zdecydowanej większości przypadków ani instytucja finansowa ani klient nie ma chęci ani woli zmiany tych warunków). Nie można zaś odmawiać Spółce statusu pośrednika tylko z tej przyczyny, że instytucje finansowe nie dały Spółce możliwości ustalania innych warunków oferowanych produktów.

Po trzecie przyjmuje się, że pośrednictwo to wykonywanie przez pośrednika czynności zmierzających do zawarcia przez inne osoby umów danego rodzaju. Przez umowę pośrednictwa pośrednik zobowiązuje się do dokonywania dla zamawiającego czynności zmierzających do zawarcia umów danego rodzaju, a zamawiający zobowiązuje się do zapłaty wynagrodzenia, przy czym sposób ustalenia lub wysokość wynagrodzenia za czynności pośrednictwa określa umowa pośrednictwa. Umowa pośrednictwa nie jest umową nazwaną uregulowaną w kodeksie cywilnym. Niemniej w innych aktach prawnych (np. w ustawie o gospodarce nieruchomościami) znajduje się definicja umowy pośrednictwa. Definicja ta zawiera cechy charakterystyczne umowy pośrednictwa wymienione powyżej. Dlatego też wskazuję, że analizując czynności składające się na zobowiązanie pośrednika (dotyczyło to umowy pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, niemniej istota pośrednictwa jest identyczna bez względu na rzecz, prawo lub usługę, do której się odnosi) Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 23 listopada 2004 roku, 1 CK 270/04 wskazał, że umowa pośrednictwa zobowiązuje pośrednika do wykonywania czynności zmierzających do zawarcia przez kontrahenta umowy, co nie oznacza, że strony nie mogą rozszerzyć obowiązków pośrednika na dalsze działania polegające na aktywnym uczestniczeniu pośrednika w kształtowaniu warunków umowy i jej zawarciu. Oznacza to, iż wystarczającym do uznania danej usługi jako usługi pośrednictwa jest ukształtowanie obowiązków pośrednika w taki sposób, by stworzyć możliwość zawarcia umowy, co może przejawiać się w zaznajomieniu potencjalnie zainteresowanych z ofertami podmiotu, na rzecz którego pośrednik działa oraz poinformowaniu tej strony (bezpośrednio lub pośrednio) o zainteresowaniu jej ofertą. Ewentualnie dodatkowo obowiązki pośrednika można rozszerzać o aktywne uczestnictwo pośrednika w kształtowaniu warunków umowy i jej zawarciu, niemniej nie jest to warunek konieczny do uznania danego stosunku prawnego jako umowy pośrednictwa. Z powyższego wynika, że w polskim prawie, podobnie jak w orzecznictwie ETS przyjmuje się, że istotą pośrednictwa jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę poprzez wykonywanie czynności zmierzających do zawarcia umowy (stworzenia okazji do zawarcia umowy).

Po czwarte jak wyżej wskazano istotą pośrednictwa jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę poprzez wykonywanie czynności zmierzających do zawarcia umowy (stworzenia okazji do zawarcia umowy). Nie jest zatem konieczne do uznania danej usługi za usługę pośrednictwa by wynagrodzenie przysługiwało usługodawcy (pośrednikowi), o ile strony zawarły umowę, do której zawarcia okazję stworzył pośrednik. Jest to o tyle oczywiste, że istotą umowy pośrednictwa jest stworzenie okazji do zawarcia umowy. Nic nie stoi na przeszkodzie by strony umówiły się, iż wynagrodzenie jest należne pośrednikowi już w momencie stworzenia okazji do zawarcia umowy.

Strony mają więc swobodę co do sposobu ustalenia wynagrodzenia. Spółka zwraca uwagę, że standardowo przyjmuje się, że wynagrodzenie pośrednika zależy od liczby lub wartości zawartych umów. Niemniej nie jest to wymóg bezwzględnie obowiązujący, czego potwierdzeniem jest np. art. 758 (1) kodeksu cywilnego odnoszący się do zbliżonej do umowy pośrednictwa umowy agencyjnej. Z przepisu tego wynika, że sposób wynagrodzenia agenta określa się w umowie. Dopiero, gdy sposobu tego w umowie nie określono agentowi należy się prowizja tj. wynagrodzenie, którego wysokość zależy od liczby lub wartości zawartych umów. Regulacja ta może znaleźć odpowiednie zastosowanie do umów pośrednictwa. Z powyższego wynika, że strony mają swobodę w sposobie ustalania wynagrodzenia za usługi pośrednictwa. Sposób wynagradzania ustalony przez Spółkę ze swoimi kontrahentami sam przez się nie stoi na przeszkodzie uznania usługi świadczonej przez Spółkę za usługę pośrednictwa. Decydujący dla uznania danej usługi za pośrednictwo jest charakter usługi.

Po piąte, istotą pośrednictwa jest wyszukiwanie dla jednej ze strony ?przyszłej? umowy potencjalnych kontrahentów i skłanianiu ich do zawarcia umowy. Spółka spełnia te przesłanki. Nie szuka ona jedynie potencjalnych kontrahentów, lecz również skłania ich do zawarcia umowy. Nakłanianie do zawarcia umów przejawia się poprzez: aktywne rekomendowanie instytucji finansowych i oferowanych przez nich produktów (poprzez oceny dokonywane na stronach internetowych lub w trakcie rozmów telefonicznych prowadzonych przez Spółkę), udział w wyborze oferty przez klienta, w tym również dokonywanie swoistej oceny jego preferencji i warunków charakterystycznych dla danego klienta, pod kątem dostępnych produktów finansowych, przez co klient może dokonać wyboru odpowiedniego produktu. Spółka potwierdza bowiem zainteresowanie klienta jego pierwotną ofertą, o ile kontakt z klientem został nawiązany dzięki ?porównywarce?, ale również może mu zaproponować inną ofertę, przez co może z jednej strony może wzrosnąć szansa na zawarcie umowy na dany produkt przez klienta - gdyby klient obstawał przy pierwotnej ofercie, szanse te były mniejsze, z drugiej zaś strony Spółka zwraca także klientowi uwagę na szczegółowe aspekty danej oferty, z których nie zdawał sobie sprawy, czego konsekwencją może być wybór przez niego innego produktu - jest to więc nakłanianie, czy też inaczej mówiąc przekonywanie do danego produktu, a tym samym nakłanianie do zawarcia umowy, której dotyczy ten produkt. Również w przypadku, gdy kontakt z klientem został nawiązany w formie ?aukcji". Spółka dokonuje swoistej preferencji i warunków charakterystycznych dla danego klienta, przez co klient może dokonać wyboru odpowiedniego produktu (z jednej strony jest to produkt odpowiedni dla jego potrzeb, z drugiej strony taki, który może uzyskać). Spółka czyni wszystko, co niezbędne, by strony zawarły umowę, to jest realizuje cały proces pozyskiwania klienta: od zainteresowania go usługami instytucji finansowych, poprzez dobranie odpowiedniej oferty aż po stworzenia sposobności do nawiązania kontaktu pomiędzy zainteresowanymi stronami. Spółka podejmuje działania sprawcze, które doprowadzić mają do skojarzenia stron umowy dotyczącej produktów finansowych.

Po szóste, podatek VAT jest zharmonizowany na poziomie Unii Europejskiej. W punkcie 4 preambuły do Dyrektywy 112 wskazano, że ?realizacja celu zakładającego ustanowienie rynku wewnętrznego zakłada zastosowanie w państwach członkowskich ustawodawstw dotyczących podatków obrotowych, które nie zakłócają warunków konkurencji ani nie utrudniają swobodnego przepływu towarów i usług. Niezbędna jest zatem taka harmonizacja ustawodawstw dotyczących podatków obrotowych poprzez system podatku od wartości dodanej (VAT), która wyeliminuje, w miarę możliwości, czynniki, które mogą zakłócać warunki konkurencji zarówno na poziomie krajowym, jak i wspólnotowym". Powyższe oznacza, iż warunek ten tj. brak zakłóceń w zakresie konkurencji zostanie spełniony jedynie wówczas, gdy podmioty charakteryzujące się podobnymi cechami (np. podmioty oferujące identyczne lub zbliżone usługi) będą traktowane identycznie we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej w zakresie VAT (w tym również w zakresie stawek i ewentualnych zwolnień przedmiotowych). W tym kontekście istotne jest, że przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych w zakresie usług finansowych w obecnym kształcie obowiązują w Polsce od 1 stycznia 2011 roku. Dopiero bowiem z tą datą ustawodawca zadecydował, że przepisy ustawy o VAT będą w szerszym zakresie niż do tej pory odzwierciedlać przepisy europejskie. Dlatego też interpretując przepisy dotyczące zwolnień, z uwagi na brak wykształconej praktyki w Polsce zasadnym jest sięgnięcie nie tylko po orzecznictwo ETS, ale również orzecznictwo sądów krajowych w państwach członkowskich Unii Europejskiej. Jest to uzasadnione także tym, że jak wyżej wspomniano, aby nie doszło do zakłócenia warunków konkurencji pomiędzy podatnikami z różnych państw członkowskich zasady opodatkowania (w tym również stawki i zwolnienia) powinny być identyczne we wszystkich krajach Unii Europejskiej. Nie do pogodzenia z tą zasadą byłaby sytuacja, w której te same usługi w jednym kraju członkowskim UE byłyby opodatkowane, a w innym zwolnione z opodatkowania. Dlatego też dla przykładu wskazuję wyrok Sądu Odwoławczego w Arnhem (Holandia) z dnia 11 kwietnia 2012 roku wydany w sprawach połączonych 11/00467 i 11/00468. Stan faktyczny w tej sprawie był tego rodzaju, że podatnik na swojej stronie internetowej umożliwiał klientom porównywanie oprocentowania kredytów i składania zapytań o oferty do pośredników podmiotów zajmujących się udzielaniem kredytów hipotecznych i konsumenckich. Kredytodawcy ci zarejestrowali się na stronie internetowej podatnika i zgodzili się na warunki sprzedaży proponowane przez podatnika.

Konsument miał możliwość zaznaczenia bądź wycofania zaznaczenia poszczególnych kredytodawców. Następnie konsument wpisywał swoje dane do formularza cyfrowego podając między innymi: imię i nazwisko, adres, miejsce zamieszkania, dochody roczne brutto, kwotę kredytu, o którą się ubiega oraz fakt ewentualnego odnotowania jego danych w Biurze do spraw Rejestracji Kredytów. W przypadku wybrania przez konsumenta tylko niektórych kredytodawców podane informacje zostały udostępnione na platformie cyfrowej wyłącznie tym wybranym podmiotom.

W takim przypadku do konkretnego kredytodawcy wysyłany był komunikat o zainteresowaniu potencjalnego klienta jego ofertą. Po uiszczeniu opłaty kredytodawca mógł pobrać ze strony internetowej dane przekazane przez konsumenta. Sporne w sprawie było czy tego rodzaju usługę można kwalifikować jako zwolnione od podatku VAT pośrednictwo kredytowe. Sąd wskazał, że zgodnie z linią utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości w sprawie CSC Financial Services Ltd. przez pośrednictwo rozumie się świadczenie usług na potrzeby strony umowy, za które to usługi pobierane jest oddzielne wynagrodzenie z tytułu pośredniczenia. Trybunał Sprawiedliwości uważa, iż oznacza to między innymi, że strona umowy ma sposobność zawarcia umowy, że umożliwia jej się nawiązanie kontaktu ze stroną przeciwną oraz prowadzone są negocjacje w imieniu i na rzecz klienta w sprawie szczegółów działań obu stron umowy. Według przedmiotowego orzeczenia Trybunału działalność ?ta ma na celu podejmowanie takich działań, które doprowadzić mają obie strony do zawarcia umowy, sama treść i zakres umowy nie stanowi przy tym własnego interesu pośrednika. Biorąc pod uwagę okoliczności faktyczne Sąd Odwoławczy wskazał, że celem działań podatnika było wykonanie tych wszystkich koniecznych działań, które miały doprowadzić do podpisania umowy przez obie strony (konsumenta i kredytodawcy). Sąd uwzględnił przy tym następujące okoliczności: strona stwarza konsumentom możliwość pozostawienia na stronie internetowej specyficznych danych potrzebnych do zawarcia umowy. Poprzez wysłanie komunikatu zawierającego istotne dane konsumenta strona umożliwiła kredytodawcy zawarcie umowy z konsumentem. Po pobraniu komunikatu, za co kredytodawca opłacił podatnikowi stosowną kwotę, kredytodawca uzyskał sposobność skontaktowania się danym konsumentem celem podpisania z nim umowy. To wszystko skłoniło Sąd Odwoławczy do zajęcia stanowiska, że usługa wykonywana przez podatnika jest usługą pośrednictwa w udzieleniu kredytów. Tym samym biorąc pod uwagę charakter usługi wykonywanej przez Spółkę oraz stan faktyczny będący przedmiotem rozstrzygnięcia w tym wyroku, usługa Spółki powinna być kwalifikowana jako usługa pośrednictwa, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37, 38 i 40 ustawy o VAT (zakres działań podejmowanych przez Spółkę jest przy tym znacznie szerszy niż w przypadku sprawy rozpatrywanej przez Sąd Odwoławczy w Arnhem).

Po siódme w punkcie 29 wyroku w sprawie Volker Ludwig zauważono, że ?stwierdzenie istnienia działalności zwolnionej zgodnie z art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy niekoniecznie zależy od istnienia stosunku umownego między podmiotem świadczącym usługi pośrednictwa kredytowego a jedną ze stron umowy kredytowej.? W punkcie 33 tego wyroku wskazano zaś, że ?(...) zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy nie może zależeć od istnienia stosunku umownego między podmiotem świadczącym usługi pośrednictwa kredytowego a jedną ze stron umowy kredytowej, lecz powinno być badane w świetle samego charakteru wykonanego świadczenia i jego celu, które zostały wskazane w pkt 23 niniejszego wyroku. W tezie 40 ww. wyroku podsumowano z kolei, że: ?okoliczność, iż podatnik nie jest związany umownie z żadną ze stron umowy kredytowej, do której zawarcia się przyczynił, oraz że nie kontaktuje się bezpośrednio z jedną z tych stron, nie stanowi przeszkody do tego, aby świadczył on usługę pośrednictwa kredytowego, zwolnioną zgodnie z art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy." Spółka podkreśla, co wskazano również w stanie faktycznym, że takie same czynności wykonuje zarówno w przypadku, gdy umowę o świadczenie usług zawarła z instytucją finansową jak i w przypadku, gdy umowa o świadczenie usług została zawarta z innym podmiotem. Tym samym sam fakt, że za te same czynności (pośrednictwo w świadczeniu usług dotyczących produktów finansowych) Spółka jest również wynagradzana przez inne podmioty niż instytucje finansowe nie stanowi sama przez się przeszkody do zakwalifikowania świadczonych przez P. usług na rzecz tych innych podmiotów jako usług pośrednictwa, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37, 38 i 40 ustawy o VAT.

Po ósme, zgodnie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 14 ustawy o VAT przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41. W ocenie Spółki przepis art. 43 ust. 14 nie znajduje zastosowania w przypadku świadczenia przez Spółkę usługi opisanej w stanie faktycznym. Usługi Spółki są bowiem same w sobie usługami pośrednictwa, a nie usługami stanowiącymi element usługi pośrednictwa lub innych usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej.

W ocenie Spółki przepis art. 43 ust. 14 ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, że wyłącza on spod zakresu zwolnienia podatkowego tylko takie świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, które mają jedynie charakter informacyjny lub techniczno-administracyjny dla wykonywanego pośrednictwa. Znajduje to potwierdzenie w wyroku ETS z dnia 13 grudnia 2010 roku w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd., gdzie uznano, że pośrednictwo nie obejmuje usług ograniczających się do dostarczania informacji na temat produktów finansowych oraz przyjmowanie wniosków. Jak jednak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Spółka wykonuje usługi w znacznie szerszym zakresie niż tylko dostarczanie informacji na temat produktów finansowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano natomiast opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 13 ustawy o VAT).

Natomiast w myśl art. 43 ust. 14 ustawy o VAT przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Na podstawie art. 135 ust. 1 lit. a, b i d Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.) państwa członkowskie zwalniają:

transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych,
udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę,
transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Dokonując analizy ww. pojęć użytych do opisania zwolnień, o których mowa w art. 135 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE należy podkreślić, iż winny one być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności między państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT. Przytoczone przepisy Dyrektywy dotyczą ściśle określonych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zaklasyfikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie, nawet jeżeli mają charakter czynności bankowych, bądź finansowych lub zakres ich jest zbliżony do tego typu usług nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku. Powyższe zwolnienia obejmują w praktyce większość typowych transakcji dokonywanych na rynkach finansowych, a w szczególności usługi świadczone przez banki, biura maklerskie, towarzystwa ubezpieczeniowe, fundusze inwestycyjne itp.

Problem objęcia zwolnieniem czynności pomocniczych wykonywanych do usług finansowych był przedmiotem wyroku z dnia 5 czerwca 1997r. w sprawie C-2/95, Spare-Kassernes Datacenter (SDC) V. Skatteministeriet. SDC było zarejestrowanym dla potrzeb VAT stowarzyszeniem utworzonym przez banki. Stowarzyszenie to miało na celu świadczenie swoim członkom oraz innym klientom usług przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez klientów SDC, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków. W szczególności SDC przetwarzało dane związane z typowymi transakcjami finansowymi, takimi jak transfery i handel papierami wartościowymi, zarządzenie depozytami oraz pożyczkami. SDC wykonywało czynności wyłącznie na zlecenie swoich klientów, tj. banków. Przykładowo zatem to bank przekazywał informacje do SDC, a nawet jeśli czynił to bezpośrednio klient banku, to tylko po otrzymaniu odpowiednich instrukcji od banku. SDC nie było związane żadnymi więzami prawnymi z klientami banków - nazwa SDC nawet się nie pojawiła w relacjach z nimi (np. wszelkie dokumenty kierowane przez SDC do klientów banku zawierały wyłącznie oznaczenie banku, w imieniu którego były sporządzane).

Głównym problemem, jaki został przedstawiony do rozstrzygnięcia przez TSUE było określenie, w jakim stopniu usługi takie jak świadczone przez SDC mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na gruncie VI Dyrektywy. Na wstępie Trybunał potwierdził przedmiotowy charakter zwolnień dla usług finansowych, podkreślając, że nie są one uzależnione od statusu podatnika świadczącego usługę. W dalszej kolejności sąd rozważył kwestię relacji prawnej pomiędzy centrum rozliczeniowym a klientami banków. Stwierdził, iż stosowanie zwolnienia nie stoi na przeszkodzie fakt, że pomiędzy centrum rozliczeniowym a końcowym klientem nie ma umowy o świadczenie usług. Po tych ustaleniach TSUE przystąpił do rozstrzygnięcia, w jakim stopniu usługi centrum przetwarzania danych mogą korzystać ze zwolnień dla usług finansowych. Uznał, że jest to możliwe o tyle, o ile tworzą one określoną całość spełniającą specyficzne, istotne funkcje usług finansowych.

W odniesieniu do usług związanych z przelewami i płatnościami organy podatkowe twierdziły, że SDC świadczy szereg odrębnych czynności administracyjnych lub technicznych, które fakturuje osobno (organy podnosiły, że w szczególności w cenniku SDC nie było ceny za np. wykonanie przelewu, a tylko za poszczególne czynności techniczne prowadzące do skutecznego wykonania przelewu). Z kolei SDC twierdziło, że dla zastosowania zwolnienia nie jest konieczne, aby poszczególne czynności składały się na kompletną usługę - wystarczy, że stanowią one jeden z elementów usługi finansowej, w której uczestniczą różne podmioty i które, rozpatrywane w całości, tworzą pełną usługę finansową.

W tym zakresie Trybunał odrzucił argumenty podatnika. Zdaniem Trybunału to, że dana czynność jest niezbędna dla wykonania usługi zwolnionej, nie przesądza jeszcze, że ta czynność sama w sobie jest również zwolniona. Dla zastosowania zwolnienia czynność ta powinna wypełniać specyficzne, istotne funkcje usługi finansowej. W przypadku przelewów oznacza to, że dana czynność powinna prowadzić do przeniesienia środków z jednego rachunku na inny i wywoływać związaną z tym zmianę w sytuacji prawnej i finansowej podmiotów, których przelew dotyczy. Nie może to być zatem sama czynność techniczna, taka jak udostępnienie bankowi systemu rozliczeniowego, który pozwoli doprowadzić do przeniesienia środków pomiędzy rachunkami. TSUE podkreślił, że udostępnianie bankowi przez centrum rozliczeniowe informacji nie jest usługą zwolnioną z VAT.

Należy zatem zauważyć, iż usługa pomocnicza może być zwolniona z VAT tylko, jeśli sama w znacznym stopniu ?staje się? usługą finansową - w sprawie SDC, dla uznania usług związanych z przelewami za zwolnione, Trybunał w istocie wymaga, aby same te usługi wywoływały taki efekt jak przelew, tzn. prowadziły do przeniesienia środków i zmieniały sytuację prawną i finansową zainteresowanych podmiotów. Co więcej, usługi takie nie mogą ograniczać się jedynie do zwykłej czynności technicznej, co powinno być badane w oparciu o kryterium odpowiedzialności podmiotu wykonującego usługę pomocniczą.

W wyroku TSUE z dnia 28 lipca 2011r. w sprawie C-350/10 stwierdzono, iż (?) aby móc zakwalifikować świadczone usługi jako czynności zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która ? jeśli ją oceniać globalnie - w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. W odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnianie bankowi systemu informatycznego (?)?.

Z kolei w orzeczeniu w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. Trybunał zajął się problemem stosowania zwolnienia od VAT w odniesieniu do usług centrum obsługi telefonicznej (call centre). Usługi, których klasyfikacją zajął się Trybunał polegały na obsłudze przez centrum w imieniu zainteresowanej instytucji finansowej jej kontaktów z ludnością w związku ze sprzedażą określonych produktów finansowych. Kontakty te obejmowały swoim zakresem wstępne zapytanie aż do etapu zawarcia umowy (lecz z wyłączeniem samego jej zawarcia). W orzeczeniu tym TSUE zajął stanowisko, że ?(...) usługi o charakterze administracyjnym, które nie zmieniają sytuacji prawnej lub finansowej stron nie są objęte zwolnieniem określonym w art. 13B(d)(5)?.

Natomiast w sprawie możliwości objęcia zwolnieniem z VAT usług pośrednictwa, zwrócić należy uwagę na orzeczenie TSUE z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 dotyczącej Volker Ludwig v. Finanzamt Luckenwalde.

W sprawie tej Skarżący wykonywał samodzielną działalność doradcy majątkowego na rzecz spółki na podstawie umowy agencyjnej, poszukując w imieniu spółki potencjalnych klientów, aby zaprosić ich na rozmowę służącą określeniu ich stanu majątkowego i ewentualnych potrzeb inwestycyjnych. Po przeprowadzeniu za pomocą programu komputerowego, udostępnianego przez Spółkę, analizy sytuacji majątkowej skontaktowanej w ten sposób osoby doradca proponuje jej produkty finansowe odpowiednie do jej potrzeb. Jeśli osoba zdecyduje się na kredyt, doradca przygotowuje wiążącą ofertę i przesyła ją po podpisaniu przez klienta do Spółki, która kontroluje jej prawidłowość. Następnie Spółka wysyła ofertę do instytucji kredytowej, która może ją zaakceptować, odrzucić bądź zmienić jej warunki. W przypadku zawarcia umowy doradca otrzymuje wynagrodzenie za jego udział w zawarciu tej umowy. Doradca jest zobowiązany do opieki nad klientami po zawarciu każdej umowy kredytowej.

Główna część analizy TSUE dotyczyła wykładni pojęcia pośrednictwa w usługach udzielania kredytów. W tym zakresie Trybunał w znacznym stopniu odwołał się do orzeczenia w sprawie C-235/00, stwierdzając m.in., że ?pośrednictwo? stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klientów warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową.

Trybunał jednakże nie rozstrzygnął, czy w tej sprawie czynności podatnika miały charakter pośrednictwa, zostawiając te kwestię do rozważenia przez sąd krajowy.

Podobnie w wyroku w sprawie CSC Financial Services C-235/00 Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził, iż ?negocjacje? (w art. 13 część B lit. d) pkt 1 VI Dyrektywy Rady mowa jest o zwolnieniu od podatku ?transakcji udzielania oraz negocjacji (pośrednictwo) w sprawach kredytów (?)?) stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku podwykonawca zajmuje tą samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest pośrednikiem.

Analiza przedstawionego orzecznictwa TSUE w kontekście wykładni art. 43 ust. 1 pkt 37 i 38, 40 ustawy o podatku od towarów i usług prowadzi do konstatacji, że usługa pośrednictwa finansowego powinna się charakteryzować następującymi cechami:

winna być usługą świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
przez odbiorcę finalnego usługi,
usługa główna (finansowa) i pośrednika musi być postrzegana jako całość oraz że usługa pośrednika jest specyficzna dla usługi finansowej,
celem jest dążenie do zawarcia umowy (pośrednik negocjuje warunki umowy), przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy,
usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania określonych czynności faktycznych związanych z umową (nie może polegać wyłącznie na udostępnianiu informacji stronom transakcji finansowej).

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca (Spółka) wskazał, że uczestniczy w oferowaniu produktów finansowych wielu instytucji finansowych. Produktami tymi są w szczególności: kredyty (w tym kredyty hipoteczne, kredyty gotówkowe, kredyty samochodowe, kredyty konsolidacyjne, kredyty dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą), pożyczki (w tym pożyczki dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą), lokaty, karty kredytowe, rachunki oszczędnościowe, rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe, rachunki terminowe lokat oszczędnościowych, rachunki lokat terminowych, rachunki rozliczeniowe, różnego rodzaju ubezpieczenia majątkowe i na życie, przystąpienie do otwartego funduszu ubezpieczeniowego, inwestycje w funduszu inwestycyjnym i inne podobne produkty.

Proces obsługi klienta indywidualnego jest realizowany przez nowoczesne rozwiązania informatyczne, w tym kanały internetowe i telefoniczne. Spółka na podstawie rozpoznanych potrzeb klienta indywidualnego proponuje odpowiednią ofertę instytucji finansowych, z którymi bezpośrednio lub pośrednio współpracuje i poprzez stworzenie okazji do kontaktu pomiędzy instytucją finansową, a klientem stwarza okazję do zawarcia umowy i realizacji usługi.

Na ogólnodostępnych stronach internetowych, Spółka zamieszcza ogłoszenia dotyczące produktów finansowych gdzie podawane są podstawowe parametry danego produktu. Np. klient zainteresowany określonym produktem finansowym, ?klikając? w odpowiedni produkt (np. kredyt gotówkowy) i ewentualnie modyfikując pewne dane (w przypadku kredytu gotówkowego są to kwota kredytu i okres jego spłaty) otrzymuje listę produktów oferowanych przez poszczególne podmioty uszeregowanych w określonej kolejności. Następnie użytkownik może dokonać wstępnego wyboru danego produktu i uzyskać o nim jeszcze bardziej szczegółowe dane jak również ?klikając? w odpowiednią pozycję (np. w pozycję ?zamów online?) wyrazić zainteresowanie danym produktem. W takim przypadku użytkownik zobowiązany jest do udostępnienia (podania) co najmniej następujących danych: imię, nazwisko, numer telefonu, adres e-mail. Po wejściu w posiadanie danych, o których mowa powyżej Spółka inicjuje kontakt z użytkownikiem. Kontakt ten następuje drogą telefoniczną. Kontakt może również nastąpić drogą mailową. Badane są potrzeby finansowe i sytuacja finansowa użytkownika zainteresowanego określonym produktem finansowym, potwierdzana jest jego wola zawarcia umowy dotyczącej danego produktu finansowego oraz zbierane są dane dodatkowe (np. dochody, zobowiązania, adres, miasto, nr PESEL). Na podstawie uzyskanych danych Spółka bądź to informuje klienta, że biorąc pod uwagę pozyskane dane nie jest możliwym przedstawienie żadnej oferty bądź też przedstawia ofertę lub oferty kilku instytucji finansowych. Brak możliwości przedstawienia oferty następuje w wyjątkowych sytuacjach np. wówczas, gdy scoring w bazie BIK jest negatywny. W zdecydowanej większości przypadków, na podstawie uzyskanych przez Spółkę danych, Spółka jest w stanie przedstawić ofertę użytkownikowi. Przedstawiona oferta/oferty mogą być inne od tej, którą pierwotnie zainteresowany był użytkownik korzystający ze strony internetowej działającej w formie ?porównywarki?. Spółka korzysta z rozwiązań informatycznych, które na podstawie danych uzyskanych od użytkownika, ?dopasowują? ofertę do oczekiwań i możliwości zainteresowanego. Spółka nie ma możliwości ustalenia warunków dotyczących danego produktu finansowego innych niż ustalone przez instytucję finansową (warunki te są nienegocjowalne). W przypadku wyboru oferty przez klienta, jego dane kontaktowe wraz z parametrami produktu finansowego, który wybrał są przesyłane instytucji finansowej. Instytucja ta kontaktuje się z klientem. Jednocześnie na adres mailowy klienta przesyłany jest e-mail z informacją o wybranych ofertach wraz z ewentualną informacją o konieczności zgromadzenia dodatkowych dokumentów potwierdzających dane, które podał Spółce lub ewentualnie innych dokumentów.

Spółka informuje klienta, że współpracuje z instytucjami finan