określenia podstawy opodatkowania przy zamianie nieruchomości

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2008r. (data wpływu 8 sierpnia 2008r.), uzupełnione pismem z dnia 22 października (data wpływu 29 października 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy zamianie nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2008r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy zamianie nieruchomości. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 października 2008r. będącym odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 1 października 2008r. znak: IBPP3/443-575/08/PK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Prezydent Miasta S. wydał Zarządzenie o dokonanie zamiany nieruchomości między Gminą a Spółdzielnią Mieszkaniową.

• przedmiotem zbycia (zamiany) przez Gminę są tereny położone w S. w rejonie ulicy S. i B. K. o powierzchni łącznej 18281 m² km 7 obręb Z. o wartości ustalonej przez biegłego rzeczoznawcę na kwotę netto 2.543.867 zł (własność Gminy) z czego teren zabudowany budynkiem starych warsztatów został wyceniony na kwotę 1.118.108 zł natomiast teren niezabudowany na kwotę 1.425.759 zł
  
• przedmiotem zbycia (zamiany) przez Spółdzielnię Mieszkaniową jest teren przy ulicy R. Ś. ? G. mapa 1 obręb K. o powierzchni łącznej 22 086 m² o wartości ustalonej przez biegłego rzeczoznawcę na kwotę netto 2.545.412 zł (grunt w użytkowaniu wieczystym Spółdzielni).
  
  

1. W skład gruntów będących przedmiotem zamiany wchodzą grunty niezabudowane:
   a) stanowiące własność Gminy S. o łącznej pow. 10407m². Działki oznaczone jako nr: 988, 989, 990, 991, 980/1, 1058/1, 974/1 - zgodnie z zapisem w ?Studium uwarunkowań i kierunków...' przewidziane są pod zabudowę budownictwem wielorodzinnym (o pow. 8748m²natomiast działki nr 969/4,969/6 (o pow. łącznej 1659m²) - wg obowiązującego planu zagospodarowania działki przeznaczone są pod zieleń izolacyjną
   b) stanowiące własność Gminy w użytkowaniu wieczystym Spółdzielni Mieszkaniowej nr: 84/2, 86/3 i inne o łącznej pow. 22086m². Dla w/w gruntów plan zagospodarowania przestrzennego miasta przestał obowiązywać od 01.01.2004r. Zgodnie z zapisem ?Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania...' uchwalonego w drodze uchwały Rady Miejskiej w S. nr XX z dnia 28.10.1999r zmienionej uchwałą Rady Miejskiej nr XX z 25.08.2003r tereny te przeznaczone są pod budownictwo wielorodzinne. Na teren przyległy stanowiący własność Gminy S. została wydana w 2006r decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę podstawy pomnika.
   
2. Budynki znajdujące się na terenie działki 2107/17, km 11, obręb Z. o pow. 7874m² stanowią towar używany w rozumieniu art. 43, ust. 1, pkt 2 w powiązaniu z art. 43, ust. 2, pkt 1 i ust. 6 ustawy z dnia 11.03.2004r o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz, 535 z późn. zmianami).
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy opodatkowaniu podatkiem VAT obciążona jest kwota 1.545 zł (różnica pomiędzy wartościami gruntów podlegających zamianie stanowiąca dopłatę na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej przez Gminę)...

Czy podatek VAT winien być odprowadzony zarówno od wartości niezabudowanych gruntów Gminy od kwoty 1.425.759 zł jak i od kwoty 2.545.412 zł - wartość gruntów pozostających w użytkowaniu wieczystym Spółdzielni...

Zdaniem Wnioskodawcy wobec bezgotówkowej formy przekazania nieruchomości jedynie z dopłatą różnicy wartości podatek VAT powinien zostać odprowadzony jedynie od kwoty 1.545 zł stanowiącej różnicę wartości zamienianych nieruchomości w kwocie 339,90 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Definicję towaru zawiera art. 2 pkt 6 ustawy, z którego wynika, że towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Natomiast przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ? art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
Z powołanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 wymienionej ustawy, nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatą, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.
Przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy jak i nabywcy.
Zapis art. 604 ww. ustawy Kodeks cywilny daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. W wyniku zamiany każda ze stron wchodzi we władanie nabytego towaru jak właściciel. Na podstawie powyższego można stwierdzić, że umowa zamiany na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.
Jak wynika z powyższego realizowane w oparciu o umowę zamiany przeniesienie własności towaru (w tym gruntu) stanowi zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów.
Podstawą opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Zgodnie z wyżej wyrażoną zasadą podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie przepisu art. 2 pkt 22 ustawy VAT ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Obrotem są zatem kwoty należne z tytułu tych czynności opodatkowanych, które wykonywane są przez podatnika (pojęcie sprzedaży nie obejmuje bowiem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, gdzie podatnik nie wykonuje tych czynności, lecz poprzez zastosowanie odwróconego mechanizmu poboru pozostaje de facto osobą zobowiązaną do rozliczenia podatku od tych czynności). Ponadto z definicji kwoty należnej z tytułu sprzedaży, zawartej w art. 29 ustawy o VAT wynika, że kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (czyli również podatek VAT).
Odzwierciedlenie powyższego znajdujemy również w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001r. o cenach (Dz.U.Nr 97, poz. 1050 ze zm.) zgodnie z którym przez cenę należy rozumieć wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Należy zauważyć, iż cena w rozumieniu powyższej regulacji obejmuje podatek od towarów i usług.
Natomiast na podstawie art. 29 ust. 3 wymienionej ustawy, jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towaru lub usługi pomniejszona o kwotę podatku.
Z cyt. wyżej przepisów wynika, że kwotę należną (zapłatę), stanowi korzyść majątkowa, jaką podatnik uzyska lub ma uzyskać, w związku z wykonaniem czynności opodatkowanej.

W przypadku transakcji barterowych, w tym również zamiany towarów, dostawa towaru stanowi zapłatę jeśli zostały spełnione następujące warunki:

• istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami dostawy towarów, czyli pomiędzy czynnością opodatkowaną a otrzymaną za nią zapłatą
  
• istnieje możliwość określenia wartości dostarczanych towarów w pieniądzu.
  
  

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na okoliczność zamiany nieruchomości gruntowych, ustalone zostały wartości zamienianych nieruchomości na poziomie cen rynkowych, oszacowanych przez rzeczoznawcę majątkowego.
Z wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonał dostawy towaru (nieruchomości) o wartości 2.543.867,00 zł (oraz zapłacił dopłatę w wartości netto 1.545 zł będącą różnicą wartości zamienianych nieruchomości) za co otrzymał grunt o wartości 2.545.412,00 zł.
Bazując na powyższym należy stwierdzić, iż tak określona wartość każdej z zamienianych nieruchomości dla celów podatku VAT będzie stanowiła podstawę opodatkowania odrębną dla każdej ze stron umowy zamiany.
Należy jednak zauważyć, iż przedmiotem dostawy dokonywanej przez Gminę, oprócz terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę, są tereny zabudowane, na których posadowione są budynki spełniające definicje towarów używanych jak również dostawie podlegają tereny niezabudowane, a ponadto część terenów niezabudowanych nie jest przeznaczona pod zabudowę (działki przeznaczone pod zieleń izolacyjną).
Co do zasady odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, zgodnie z art. 41 ust.1 ustawy o VAT, 22% stawką podatku VAT. W artykule 43 ww. ustawy szereg czynności które korzystają ze zwolnienia z podatku VAT w tym między innymi zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę (art. 43 ust. 9).
Ze zwolnienia korzysta również dostawa towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane, o których mowa powyżej, rozumie się m.in. budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 1 pkt 2 w powiązaniu z ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT)
Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przypadku przedmiotowej dostawy, dokonywanej przez Gminę na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej, opodatkowaniu podatkiem VAT będzie podlegała jedynie dostawa terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę. Natomiast dostawa działki przeznaczonej pod zieleń izolacyjną jak również terenu na którym znajdują się budynki, stanowiące towar używany, będzie podlegała zwolnieniu z VAT. Tym samym podstawę opodatkowania podatkiem VAT według 22% stawki stanowić będzie wartość netto terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę.
Natomiast w przypadku dostawy dokonywanej przez Spółdzielnię Mieszkaniową podstawę opodatkowania będzie stanowiła wartość netto działek przekazanych na rzecz Gminy.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sytuacji podstawą opodatkowania dokonanej przez Gminę dostawy będzie określona wartość gruntu, niezależnie od tego w jakiej formie Gmina otrzymała zapłatę za ten grunt, a nie tylko wartość jaką otrzymała w środkach pieniężnych. Adekwatnie, również dla Spółdzielni Mieszkaniowej podstawą opodatkowania będzie wartość działki, którą przekazuje w ramach zamiany na rzecz Gminy.
Reasumując, podstawą opodatkowania w przypadku zamiany ww. nieruchomości stanowi cała wartość działek, w sytuacji gdy część dostawy korzysta ze zwolnienia z VAT podstawę opodatkowania będzie stanowiła wartość części nie korzystającej z tego zwolnienia. Zatem zamiana nieruchomości przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a za podstawę opodatkowania należy przyjąć wartość rynkową, gruntów podlegających opodatkowaniu, nie zaś różnicę w wartości zamienianych działek.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.