Obowiązek uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego w sytuacji zmiany podmiotu (...)

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2010r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie posługiwania zezwoleniem na prowadzenie składu podatkowego przejmowanej spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wkrótce połączy się przez przejęcie ze spółką Sp. z o.o. Na podstawie art. 492 § 1 punkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych cały majątek spółki Sp. z o.o. zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę w zamian za udziały, które Wnioskodawca wyda wspólnikowi Sp. z o.o. Stosowna procedura została już wszczęta a uchwały podjęte, obecnie Wnioskodawca oczekuje wpisu połączenia do rejestru sądowego a więc na formalną legalizację połączenia.

Sp. z o.o. jest podatnikiem podatku akcyzowego, Wnioskodawca natomiast nie wykonywał dotąd czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Po połączeniu Wnioskodawca będzie w pełnym zakresie kontynuował działalność mającą obecnie miejsce w ramach przedsiębiorstwa Sp. z o.o. a więc od dnia połączenia - wpisu do rejestru sądowego - rozpocznie także wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Czynności te będą przy tym wykonywane nadal wyłącznie w obecnym zakładzie Sp. z o.o. położonym w T., Wnioskodawca nie rozpocznie wykonywania tych czynności nigdzie indziej.

Sp. z o.o. posługuje się numerem akcyzowym nadanym decyzją właściwego Naczelnika Urzędu Celnego oraz uzyskała zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego. Ponadto Sp. z o.o. stara się obecnie o zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego w związku z charakterem prowadzonej działalności - magazynowaniem i zużyciem wyrobów akcyzowych do produkcji wyrobów nie stanowiących wyrobów akcyzowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wstępując w wyniku połączenia we wszelkie prawa i obowiązki Sp. z o. o. Wnioskodawca nabędzie prawo posługiwania się numerem akcyzowym przydzielonym Sp. z o.o., nabędzie zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego w zakresie, w jakim zostało ono udzielone Sp. z o.o. i w przypadku pozytywnego załatwienia sprawy będzie korzystał ze zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego udzielonego Sp. z o.o.

Zdaniem Wnioskodawcy, sukcesję praw i obowiązków reguluje na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa art. 93 § 1 i § 2 tej ustawy. Zgodnie z tymi przepisami osoba prawna łącząca się przez przejęcie m. in. innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek. Jest to sukcesja bezwzględna i bezwarunkowa obejmująca w szczególności wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej w przypadku połączenia przez przejęcie. W konsekwencji Wnioskodawca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Sp. z o.o. z jakich ta ostatnia będzie korzystać i jakie będą na niej ciążyć na podstawie przepisów prawa i uzyskanych decyzji w chwili legalizacji połączenia.

Podobnie zgodnie z art. 494 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej a następnie zgodnie z § 2 tego samego artykułu na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. W przedmiotowych sprawach brak postanowień odpowiednich decyzji lub przepisów stosowanych ustaw, które ograniczałyby tutaj sukcesję wszelkich praw i obowiązków spółki przejmowanej.

W konsekwencji Wnioskodawca w momencie legalizacji połączenia przez wpis do rejestru sądowego nabędzie prawo posługiwania się numerem akcyzowym przydzielonym Sp. z o.o., nabędzie zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego w zakresie, w jakim zostało ono wydane decyzją dla Sp. z o.o. oraz w przypadku pozytywnego załatwienia sprawy będzie korzystał ze zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego, które zostanie udzielone Sp. z o.o. przed momentem legalizacji połączenia - w zakresie określonym postanowieniami stosownej decyzji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 ww. ustawy połączenie może być dokonane:

1. przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie),
2. przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).
   
   

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 ww. ustawy).

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 2 ww. ustawy).

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ? Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia:

1. osób prawnych,
2. osobowych spółek handlowych,
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 ww. ustawy Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych);
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
   
   

Stosownie zaś do art. 93b Ordynacji podatkowej przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie na podstawie art. 93e Ordynacji podatkowej przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, iż wszystkie przepisy dotyczące następstwa prawnego stosuje się w zakresie w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest polska, nie stanowa inaczej.

Zatem zakres sukcesji podatkowej nie jest jednolity. Ponadto sukcesja podatkowa może być ograniczona na podstawie:

1. innych ustaw (w tym szczególności ustaw podatkowych),
2. umów o unikaniu podwójnego opodatkowania,
3. innych ratyfikowanych umów międzynarodowych.
   
   

Powyższe oznacza, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych wskazanych w art. 93e Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze zauważa się, iż zgodnie z art. 49 ust. 10 cyt. wyżej ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) zmiana miejsca prowadzenia składu podatkowego lub podmiotu prowadzącego skład podatkowy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Przepis ten jako przepis szczególny ogranicza zatem sukcesję podatkową praw i obowiązków wynikających z udzielonego przejmowanej spółce zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca dokona połączenia przez przejęcie innej spółki kapitałowej i na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych cały majątek przejmowanej Spółki zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę w zamian za udziały.

Tym samym stwierdzić należy, iż nastąpi zmiana podmiotu prowadzącego skład podatkowy, a zatem Wnioskodawca, w oparciu o art. 49 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym będzie zobowiązany do uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego jak również nowego numeru akcyzowego przyznanego Wnioskodawcy jako podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy (art. 50 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie do art. 50 ust. 1 i 2 ww. ustawy właściwy naczelnik urzędu celnego, wydając zezwolenie na prowadzenie pierwszego składu podatkowego nadaje podmiotowi odrębną decyzją numer akcyzowy podmiotu prowadzącego skład podatkowy.

Dla każdego składu podatkowego wydaje się odrębne zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego oraz określa się odrębny numer akcyzowy składu podatkowego

Zgodnie z art. 49 ust. 3 i ust. 5 cyt. ustawy o podatku akcyzowym Wniosek o wydanie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego powinien zawierać dane dotyczące podmiotu oraz prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, numer w Krajowym Rejestrze Sądowym lub ewidencji działalności gospodarczej, numer identyfikacyjny REGON, numer identyfikacji podatkowej (NIP), adres poczty elektronicznej oraz określenie rodzaju i zakresu działalności, która będzie prowadzona w składzie podatkowym, jak również wskazanie planowanej lokalizacji składu podatkowego, proponowanego zabezpieczenia akcyzowego oraz liczby już prowadzonych przez podmiot składów podatkowych.

Wniosek o zezwolenie na prowadzenie pierwszego składu podatkowego stanowi również wniosek o nadanie podmiotowi numeru akcyzowego podmiotu prowadzącego skład podatkowy.

Odnośnie natomiast zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego udzielonego przejmowanej spółce przed momentem połączenia zauważa się, iż przepisy dotyczące zabezpieczenia akcyzowego zawarte w rozdziale 6 działu III ustawy o podatku akcyzowym nie zawierają przepisu szczególnego, który uchylałby sukcesję praw i obowiązków w tym zakresie określoną w przepisach Ordynacji podatkowej. Zatem w przedmiotowym zakresie Wnioskodawca jako podmiot przejmujący nabywa w oparciu o art. 93 i następne Ordynacji podatkowej prawa i obowiązki wynikające z udzielonego Spółce przejmowanej zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego. Należy jednak pamiętać w takiej sytuacji o powiadomieniu właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianach dotyczących danych zawartych we wniosku o zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego (art. 64 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym).

Reasumując Wnioskodawca jako osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia osób prawnych w zakresie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego winna wystąpić, zgodnie z szczególnym przepisem art. 49 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym do właściwego (ze względu na wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą ? art. 14 ust. 3 ustawy) naczelnika urzędu celnego o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Natomiast w zakresie udzielonego przejmowanej spółce zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego Wnioskodawca wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki wynikające z udzielonego zwolnienia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.