określenie z jaką stawką podatku VAT podatnik powinien ująć transakcję eksportu towarów

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia z jaką stawką podatku VAT podatnik powinien ująć transakcję eksportu towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wywozi/eksportuje towary w postaci samochodów ciężarowych marki M do krajów trzecich. Zgłoszenie celne wywozowe jest dokonywane w formie elektronicznej w ramach systemu ECS i w tej formie podatnik otrzymuje potwierdzenie dokonania wywozu. Komunikacja z służbą celną odbywa się za pomocą e-maila i strony WWW. Po wywozie towaru poza Wspólnotę organ celny wysyła zgłaszającemu potwierdzenie (komunikat IE 599). Sam fakt otrzymania, data otrzymania, treści komunikatu mogą zostać sprawdzone w systemie urzędowym w metryce każdego zgłoszenia/komunikatu w systemie ? strona WWW treści komunikatu podane są następujące daty: przyjęcia (zgłoszenia ? potwierdzana w trakcie operacji wywozu przez system ECS komunikatem IE 528), data zwolnienia (towaru, potwierdzana przez system ECS komunikatem IE 529), data wyprowadzenia, wynik kontroli (zapisywane są w treści komunikatu IE 599 ? potwierdzającego wywóz). Data otrzymania jest często inną datą niż data wyprowadzenia podawana wewnątrz komunikatu IE 599. Dzieje się tak np. w wypadku wywozu przez porty, gdy np. wywóz jest dokonywany w czerwcu, a komunikat z powodów leżących po stronie służby celnej jest podatnikowi wysyłany dopiero w listopadzie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Za jaki okres rozliczeniowy podatnik powinien ująć potwierdzenie wywozu w deklaracji VAT-7, w jakim terminie podatnik może zastosować stawkę 0...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku tradycyjnych dokumentów celnych, potwierdzenie wywozu przyjmuje formę pieczęci nazwą UC wyprowadzenia i datą tego wyprowadzenia. Chwilą potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty jest przybicie takiej pieczęci. Zdaniem Wnioskodawcy w wypadku dokonania eksportu przy wykorzystaniu elektronicznego Systemu Kontroli Eksportu (ECS), obowiązek podatkowy powstaje, po skreśleniu przez najnowszą nowelizację ustawy o VAT art. 19 ust. 6 ustawy w momencie wydania towaru lub wystawienia faktury, a prawo do stosowania stawki 0, zgodnie z treścią art. 41 ust. 6 ustawy o VAT przysługuje w okresie w którym podatnik otrzymał potwierdzenie wywozu towaru, tj. komunikat IE 599. Tak więc datą decydującą o stosowaniu stawki 0% VAT jest data otrzymania komunikatu, potwierdzona w systemie ? metryką dokumentu na stronie WWW, a nie data wyprowadzenia zawarta w komunikacie IE 599. Szczególne znaczenie ma to w wypadku dużych różnic pomiędzy datą wyprowadzenia z komunikatu IE 599, a datą wysłania/otrzymania komunikatu IE 599, ponieważ błędne uznanie, że decydująca jest data wyprowadzenia zawarta w komunikacie np. z czerwca, a nie data otrzymania w listopadzie prowadziłoby do obowiązku korekty deklaracji za czerwiec.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ostatnia zmiana Dz. U. Nr 209, poz. 1320), zwaną dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1), zwanego dalej 'rozporządzeniem nr 1777/2005';
   
   

Kwestia dokonywania zgłoszeń celnych została uregulowana rozporządzeniem Komisji (EWG) Nr 2454 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającym przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. Nr 253, poz. 1 ze zm.).

Zgodnie z pkt 14 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. Nr 360, poz. 64 ze zm.) organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia w procedurze wywozu, uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych.

Z dniem 31 sierpnia 2007 r., w związku z uruchomieniem w Polsce pełnej funkcjonalności I fazy Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS), uległy zmianie zasady dokonywania zgłoszeń do procedury wywozu, procedury uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu po gospodarczej procedurze celnej. System ECS pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych.

W przypadku gdy procedura wywozu obsługiwana jest przez system ECS, zgodnie z art. 796e ww. rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2454/93, urząd celny wywozu potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów przesyłając zgłaszającemu komunikat ?Potwierdzenie wywozu? ? komunikat IE-599. Zatem od dnia 31 sierpnia 2007 r. zgłoszenie celne może mieć formę dokumentu papierowego lub elektronicznego. Każda z tych dwóch form dokumentów jest równorzędna.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy, stawka podatku wynosi 0%.

W myśl art. 41 ust. 6 ustawy o VAT stawkę podatku 0 % stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Powyższy przepis oznacza, iż prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów uzależnione jest od posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Przy czym dokument ten podatnik winien posiadać w ściśle określonym terminie, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0 %, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 41 ust. 8 ww. ustawy przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu. Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9 ustawy o VAT).

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że jeśli podatnik nie otrzyma dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, to w deklaracji za miesiąc, w którym została zrealizowania dostawa eksportowa, nie może wykazać jej jako dostawy na eksport. Nie podlega ona wówczas w ogóle ujawnieniu w deklaracji, jej rozliczenie zaś przesunięte zostaje na miesiąc następny. Przepis ust. 7 stanowi bowiem, że w razie nieotrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz przed upływem terminu do złożenia deklaracji za miesiąc zrealizowania dostawy eksportowej, przedmiotowa dostawa nie jest wykazywana w deklaracji za ten miesiąc. Możliwe jest wykazanie tej sprzedaży w rozliczeniu za miesiąc następny jako sprzedaży eksportowej (ze stawką 0%), jeśli do tego czasu podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz. Jeśli podatnik do upływu terminu do złożenia deklaracji za miesiąc następujący po tym, w którym została zrealizowana sprzedaż eksportowa, nie będzie dysponował stosownymi dokumentami celnymi (potwierdzającymi wywóz), wówczas przedmiotowa dostawa winna być wykazana w rozliczeniu (deklaracji) za ten właśnie miesiąc jako dostawa krajowa. Będzie ona zatem opodatkowana wedle stawki właściwej dla dostawy danego towaru w kraju (podstawową albo obniżoną). Okresem rozliczeniowym właściwym do wykazania takiej dostawy jest miesiąc następujący po miesiącu, w którym dokonano dostawy eksportowej.

W przypadku gdy podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej.

Podatnik uprawniony jest do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał dokument potwierdzający wywóz. Zatem korekta jest dokonywana na bieżąco. Jeśli więc przykładowo dostawa eksportowa dokonywana była w czerwcu, w związku z brakiem dokumentów została wykazana jako dostawa krajowa w deklaracji za lipiec, to otrzymanie dokumentów w listopadzie potwierdzających wywóz uprawnia podatnika do korekty podatku należnego w deklaracji za listopad.

Korekta podatku należnego będzie polegała na zmniejszeniu podatku należnego w deklaracji bieżącej o kwotę podatku należnego, zadeklarowanego w poprzednich deklaracjach podatkowych z powodu objęcia dostawy eksportowej stawka krajową.

W świetle powyższego za wadliwy należy uznać pogląd, iż dla opodatkowania eksportu nie ma znaczenia, kiedy została zrealizowana dostawa eksportowa bowiem dostawa ta powinna być opodatkowana wyłącznie stawką 0% w okresie w którym podatnik otrzymał komunikat IE 599.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.