odliczenie przez Gminę podatku naliczonego związanego z czynnościami podlegającymi VAT, jak i niepodlegającymi (...)

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony lub zwrotu podatku w ramach realizowanego projektu pn. ???.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca przystąpił do realizacji zadania pn. ???. Wartość zadania wynosi 4.561.041,00 zł. Realizacja projektu zaplanowana jest do 30 czerwca 2012r. W ramach projektu zostanie wybudowany budynek handlowo-usługowy w kształcie litery ?U? składający się z 23 lokali, z czego 12 lokali znajduje się na parterze a 11 lokali na poddaszu. Dodatkowo na parterze zlokalizowane będą toalety publiczne. Zostanie również wykonana modernizacja istniejącego zagospodarowania terenu działek w centrum miejscowości. W ramach zagospodarowania zostanie wykonany parking na 27 miejsc postojowych oraz wewnętrzny deptak wyposażony w lampy, ławki parkowe i fontanny. Na dofinansowanie realizacji zadania został złożony wniosek do Urzędu Marszałkowskiego Województwa w ramach działania 313, 322, 323 ?Odnowa i rozwój wsi? objętego PROW na lata 2007-2013. Wniosek jest w trakcie oceny. Planowane dofinansowanie to kwota 500.000,00 zł. Z dofinansowania wyłączono podatek VAT jako koszt niekwalifikowany. Dofinansowanie dotyczy zagospodarowania terenu (parking + deptak) i budowy toalet publicznych. Wybudowane lokale zostaną sprzedane nabywcom w formie przetargu. Zagospodarowany teren (parking + deptak) i toalety publiczne pozostaną własnością Gminy.

W piśmie z dnia 1 sierpnia 2011r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że w zakresie zagospodarowania terenu powstały parking i deptak oraz toalety publiczne będą ogólno dostępne nieodpłatnie. Towary i usługi nabyte w celu zrealizowania tej części projektu nie będą związane ze sprzedażą opodatkowaną. W ramach realizacji zadania wystąpi sprzedaż opodatkowana powstała z tytułu sprzedaży lokali. Towary i usługi, które zostaną nabyte w celu wybudowania budynku, w którym lokale będą podlegały sprzedaży zostaną odrębnie zafakturowane. Istnieje więc możliwość przypisania tych wydatków związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w ramach opisanej sytuacji przysługuje Gminie obniżenie podatku należnego o podatek naliczony oraz ewentualny zwrot i czy toalety publiczne oraz zagospodarowany teren (parking + deptak) pozostające majątkiem gminy należy wyłączyć z odliczenia podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w piśmie z dnia 1 sierpnia 2011r.), Gmina posiada możliwość odliczenia podatku VAT ale tylko w części związanej ze sprzedażą opodatkowaną. Gmina posiada także możliwość zwrotu podatku VAT z tytułu realizacji inwestycji. Inwestycja wynika z zadań własnych gminy określonych w art. 6, 7 i 33 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Ustawa stanowi, że podatek winien być wyodrębniony w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności dające prawo do odliczenia, jak i czynności, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo. Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, zwolnione, niepodlegające opodatkowaniu), ma charakter bezwzględny.

Cytowany powyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w tym zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie przysługuje ono zatem w zakresie wykonywania czynności niepodlegających w ogóle podatkowi.

Z kolei przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Należy podkreślić, iż podatnik ma prawo do określenia części podatku podlegającej odliczeniu przy zastosowaniu proporcji opartej na strukturze sprzedaży jedynie w ściśle określonych przypadkach.

Dla możliwości skorzystania z tej formy określenia podatku podlegającego odliczeniu konieczne jest jednoczesne spełnienie dwóch przesłanek:

1. wystąpienie zakupów związanych zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak i nieopodatkowaną (tj. zwolnioną od podatku, której nie należy utożsamiać z niepodlegającą opodatkowaniu);
2. niemożność wyodrębnienia kwot podatku naliczonego dla poszczególnych rodzajów sprzedaży.
   
   

Z powyższego wynika, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi VAT (nie jest on natomiast związany z czynnościami zwolnionymi od podatku) podatnik nie stosuje odliczenia częściowego według proporcji.

Należy podkreślić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie odliczenie podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami stanowiłoby nieuprawnione rozszerzenie zakresu stosowania ustawy na sferę, której ta ustawa w ogóle nie dotyczy. Ponadto brak jest w ustawie przepisów, które dopuszczałyby możliwość odliczenia w takiej sytuacji.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca przystąpił do realizacji zadania pn. ???. W ramach projektu zostanie wybudowany budynek handlowo-usługowy składający się z 23 lokali. Dodatkowo na parterze zlokalizowane będą toalety publiczne. Zostanie również wykonana modernizacja istniejącego zagospodarowania terenu działek w centrum miejscowości. W ramach zagospodarowania zostanie wykonany parking na 27 miejsc postojowych oraz wewnętrzny deptak wyposażony w lampy, ławki parkowe i fontanny. Wybudowane lokale zostaną sprzedane nabywcom w formie przetargu. Zagospodarowany teren (parking i deptak) oraz toalety publiczne pozostaną własnością Gminy. Parking, deptak i toalety publiczne będą ogólno dostępne nieodpłatnie. Towary i usługi nabyte w celu zrealizowania tej części projektu nie będą związane ze sprzedażą opodatkowaną. W ramach realizacji zadania wystąpi sprzedaż opodatkowana z tytułu sprzedaży lokali.

Wnioskodawca wskazał, że w przedmiotowej sprawie towary i usługi, które zostaną nabyte w celu wybudowania budynku, w którym lokale będą podlegały sprzedaży zostaną odrębnie zafakturowane. Istnieje więc możliwość przypisania tych wydatków związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Z uwagi na brzmienie ww. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

W oparciu o powyższe, skoro przedmiotowy projekt dotyczy czynności związanych z budową całego budynkiem, zdaniem tut. organu nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, iż istnieje możliwość przypisania wydatków poniesionych na budowę budynku ze sprzedażą opodatkowaną tzn. przypisania podatku naliczonego dla konkretnej kategorii czynności. Bezpośrednie wyodrębnienie podatku nie jest również możliwe w stosunku do powstałych części wspólnych budynku (korytarz, wiatrołap, etc.).

W omawianej sprawie bezsprzecznie należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie wykorzystywał mienie powstałe w efekcie realizacji projektu jednocześnie do wykonywania zarówno czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak również czynności niepodlegających opodatkowaniu, przy czym nie jest możliwym precyzyjnie przypisanie dokonywanych zakupów do konkretnej kategorii działalności, tj. odrębnie dla czynności opodatkowanych oraz niepodlegających podatkowi VAT. Tak więc, w ocenie tut. organu, nabywane towary i usługi będą związane równocześnie z wykonywaniem czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W myśl przytoczonych wyżej przepisów w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, Wnioskodawca zobowiązany jest przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur zakupu dotyczących realizowanego zadania poszczególnym kategoriom działalności: niepodlegającej opodatkowaniu i działalności opodatkowanej w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Wskazać należy, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca, uwzględniając specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce. Zastosowany przez Wnioskodawcę klucz musi stanowić faktyczne odzwierciedlenie rzeczywistych wartości dotyczących działalności opodatkowanej Wnioskodawcy.

Zatem Wnioskodawca po wydzieleniu z całości zakupów tej części, która służy wyłącznie czynnościom podlegającym opodatkowaniu VAT, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie tych towarów (tj. tylko w takiej części w jakiej służą one sprzedaży opodatkowanej).

W konsekwencji Wnioskodawca będzie miał prawo do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualny błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.