Prawo do odliczenia podatku z faktury VAT wystawionej przez podmiot zagraniczny

18.7.2012

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2012r. (data wpływu 16 kwietnia 2012r.), uzupełnionym pismami z dnia 9 i 16 lipca 2012r. (data wpływu odpowiednio 10 i 16 lipca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury VAT wystawionej przez podmiot zagraniczny - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury VAT wystawionej przez podmiot zagraniczny. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 lipca 2012r. oraz pismem z dnia 16 lipca 2012r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 11 lipca 2012r. znak: IBPP4/443-177/12/PK

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł w miesiącu grudniu 2010 roku umowę z kontrahentem unijnym (Belgia) na dostawę instalacji do celów wytwarzania pary i ciepłego powietrza. Zgodnie z zapisami umowy kontrahent miał wykonać projekt techniczny instalacji, zaopatrzyć, dostarczyć, zainstalować, przetestować oraz przeprowadzić rozruch instalacji składającej się z wielu urządzeń, przeprowadzić szkolenie oraz serwis przedsprzedaży. Poszczególne maszyny i urządzenia stanowiące w całości instalacje do wytwarzania pary i ciepłego powietrza nie są trwale związane z gruntem. Zaznaczyć należy, iż umowa nie obejmuje żadnych robót budowlanych, lecz dostawę i montaż urządzeń, z których wszystkie znajdować się będą wewnątrz budynku, poza kominem, który to przytwierdzony będzie śrubami do fundamentu. Fundament nie jest w zakresie robót określonych umową. Nadzór budowlany oraz wszystkie roboty budowlane wykonane zostały przez innego polskiego kontrahenta.

Przedmiotem transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem belgijskim jest usługa. Usługa jest świadczeniem kompleksowym polegającym na sporządzeniu projektu technicznego instalacji, zaopatrzeniu, dostarczeniu, zainstalowaniu, przetestowaniu oraz przeprowadzeniu rozruchu instalacji, a także przeprowadzeniu szkolenia i serwisu przedsprzedaży.

Zgodnie z umową w roku 2011 kontrahent wystawił fakturę z NIP belgijskim, nie naliczając podatku od towarów i usług. Obowiązek podatkowy powstał po stronie Wnioskodawcy. Obecnie podmiot belgijski nadal ma siedzibę oraz miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Belgii według prawa belgijskiego. Podmiot belgijski nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium polski. Jednak, jak stwierdzono, na potrzeby realizacji projektu inwestycyjnego w miesiącu wrześniu 2011 podmiot dokonał zgłoszenia do Urzędu Skarbowego. Na udokumentowanie zgłoszenia podmiot otrzymał potwierdzenie nadania Numeru Identyfikacji Podatkowej.

Kontrahent belgijski uważa, iż od momentu uzyskania polskiego numeru identyfikacji podatkowej stał się podatnikiem podatku od towarów i usług na terenie polski i jako podatnik winien wystawiać faktury VAT naliczając jednocześnie podatek od towarów i usług w obowiązującej wysokości. Zgodnie z zapisami art. 17 podmiot nie mający siedziby ani też miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, stałby się podatnikiem podatku od towarów i usług jedynie w przypadku, kiedy obowiązek podatkowy powstałby, jak określa art. 28e ustawy o VAT, tam gdzie miejsce wykonywania usług związanych z nieruchomościami. Ustawodawca jednak nie określił dokładnego katalogu usług, których świadczenie można zakwalifikować do usług związanych z nieruchomościami. Ustawa jako przykłady usług związanych z nieruchomością podaje: usługi świadczone przez rzeczoznawcę, usługi pośredników w obrocie nieruchomościami, usługi zakwaterowania w hotelach lub obiektach, użytkowanie i używanie nieruchomości, usługi przygotowania i koordynowania prac budowlanych takie jak usługi architektów i nadzoru budowlanego. Powstaje więc wątpliwość czy usługę wynikającą z umowy zawartej z belgijskim kontrahentem, czyli usługę dostawy i montażu urządzeń można by zaliczyć do usług związanych z nieruchomością, a co za tym idzie której ze stron należy obowiązek naliczenia podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy Wnioskodawca może odliczyć podatek VAT naliczony na fakturze wystawionej przez kontrahenta belgijskiego, nie mającego w Polsce ani siedziby ani miejsca wykonywania działalności za wykonanie usługi polegającej na dostawie i montażu urządzeń?

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanej powyżej sytuacji kontrahent nie ma prawa wystawić faktury z naliczonym 23% podatkiem VAT, a Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z takiej gdyż:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT ?podatnikiem jest usługobiorca usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju"- a takim jest kontrahent belgijskim - więc obowiązek podatkowy leży po stronie Wnioskodawcy.
Nie można zastosować przepisów art. 28e ustawy o VAT gdyż dostawa i montaż urządzeń nie stanowią świadczenia usług związanych z nieruchomościami, nie mieszczą się w wymienionym katalogu usług.
art. 88 ust. 3a mówi, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego transakcje udokumentowane fakturą, jeśli nie podlega ona opodatkowaniu - a zdaniem Wnioskodawcy taką fakturę winien wystawić kontrahent.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), dalej zwaną ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

z tytułu nabycia towarów i usług,
potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, iż warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei w myśl art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze ? w części dotyczącej tych czynności.

W związku z powyższym w pierwszej kolejności trzeba rozpatrzyć kwestię czy faktury otrzymane przez Wnioskodawcę zostały wystawione przez podmioty występujący dla tych transakcji jako podatnik.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 3 i 3a ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Powyższe stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97. Natomiast ww. norma nie stosuje się do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 usług, do których ma zastosowanie art. 28e.

W art. 28e stoi, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W tym miejscu należy rozważyć, co należy rozumieć przez nieruchomość, jak również, jakie usługi należy uznać za związane z nieruchomościami. W związku z brakiem definicji nieruchomości w ustawie o podatku od towarów i usług wydaje się być słuszne posiłkowanie się w tej kwestii przepisami prawa cywilnego.

I tak, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964r. (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie zaś do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenia będzie miało określenie rzeczy składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie, dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

więź fizykalno-przestrzenna,
więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało
charakter trwały (nie dla przemijającego użytku), przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w tej ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Art. 48 odnosi się tylko do nieruchomości gruntowych i stwierdza, że nie są odrębnymi nieruchomościami, a tylko częściami składowymi gruntu, budynki i inne urządzenia trwale z tym gruntem związane. Jest to zaakceptowanie przez ustawodawcę zasady ?wszystko, co na gruncie, przynależy do gruntu? (superficies solo cedit). Ustawodawca jeszcze raz powraca do tej zasady w art. 191 Kodeksu cywilnego, stanowiąc w nim swoiste sprzężenie zwrotne dla stosunków prawnorzeczowych: ?własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową?.

Zauważyć należy, iż trwałe związanie z gruntem nie występuje, gdy połączenie następuje w celu przemijającego użytku, nawet gdyby było fizycznie (technicznie) trwałe, bo takie rozumienie części składowej wyklucza art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przez część składową nieruchomości należy rozumieć taką rzecz, której odłączenie od rzeczy nadrzędnej będzie powodowało zerwanie więzi:

fizykalno-przestrzennej,
funkcjonalnej (gospodarczej) wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotne zmiany całości lub części składowej.

Oprócz powyższej charakterystyki usługa na nieruchomości polegająca na montażu części składowej nieruchomości winna się cechować pewną trwałością, nieprzemijalności użytku.

Jak wskazał Wnioskodawca montowane urządzenia nie cechują się trwałym powiązaniem z gruntem tym samym usługi związane z tymi urządzeniami nie można uznać za związane z nieruchomościami.

Mechanizm odwrotnego obciążenia czyli uznanie nabywcy za podatnika ma zastosowanie, jeżeli usługi są świadczone przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju i równocześnie nie są to usługi związane z nieruchomościami.

Jak wynika z wniosku oba powyższe warunki są spełnione albowiem kontrahent Wnioskodawcy pomimo rejestracji dla potrzeb podatku VAT na terytorium kraju nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, a przedmiotowa usługa nie jest związana z nieruchomością.

Tym samym do przedmiotowej transakcji należy zastosować metodę opodatkowania świadczenia przez nabywcę przewidzianą w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 106 ust. 1 i 1a ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że m.in. w przypadku świadczenia usługi dla której podatnikiem jest nabywający sprzedawca nie wykazuje stawki i kwoty podatku. Jak wspomniano powyżej nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze. W niniejszej sprawie właśnie z taką okolicznością mamy do czynienia gdyż Wnioskodawca otrzymał faktury dokumentujące sprzedaż, dla której był podatnikiem, ze stawką i kwotą podatku.

Tym samym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku z przedmiotowej faktury.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy, która dotyczyła przepisów regulujących odwrócone obciążenie podatkowe przy nabyciu usług natomiast nie stanowi rozpoznania przedmiotu transakcji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.