Czy wniesienie przez Wnioskodawcę nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2010 r. (data wpływu 26 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem wkładu nieruchomości przez osobę fizyczną do spółki osobowej ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem wkładu nieruchomości przez osobę fizyczną do spółki osobowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 29 grudnia 2010 r. znak ILPB1/415-1228/10-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 stycznia 2010 r. a zatem wyznaczony termin upłynął z dniem 12 stycznia 2011 r. i w tym czasie Wnioskodawca nie udzielił odpowiedzi. Jednakże z uwagi na zmianę przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującą od dnia 1 stycznia 2011 roku, informacja czy przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby związane z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością gospodarczą oraz czy stanowiła środek trwały ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie jest niezbędna do udzielenia interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem wkładu nieruchomości przez osobę fizyczną do spółki osobowej.

W związku z powyższym - mimo nieuzupełnienia wniosku o brak wskazany w wezwaniu, tut. organ rozpatrzył przedmiotowy wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada nieruchomość, na której prowadzona jest działalność gospodarcza w postaci sklepów wielkopowierzchniowyoh. Ww. nieruchomość Wnioskodawca planuje wnieść aportem do spółki osobowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie skutkowało powstaniem u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, zapis przepisu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307, dalej PDOFizU), zawierającego katalog źródeł przychodu, nie wskazuje, iż do ww. katalogu zalicza się wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (wniesienie aportu). Nadto art. 17 ust. 1 pkt 9 PDOFizU, dotyczący przychodu z kapitałów pieniężnych wskazuje, iż przepis ten dotyczy wyłącznie wnoszenia wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych, nie ma natomiast zastosowania do aportu wnoszonego do spółki osobowej. Aport nieruchomości do spółki osobowej nie podlega zatem 19-procentowemu podatkowi od dochodów kapitałowych.

Powyższe zapisy wskazują, iż czynność osoby fizycznej wnoszącej wkład niepieniężny (w tym wypadku - nieruchomość gruntową) do spółki osobowej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 29 września 2008 r., w sprawie o sygn. IBPB2/415-1150/08/MM: ?Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 PDOFizU, tj. kapitałów pieniężnych, ponieważ przepis ten dotyczy wyłącznie wnoszenia wkładu niepieniężnego do spółek posiadających osobowość prawną albo wkładów do spółdzielni. Nie ma natomiast zastosowania do wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki osobowej (tj. spółki komandytowo-akcyjnej).
  Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU dotyczy źródła przychodów, jakim jest odpłatne zbycie m.in. nieruchomości.
  Jednocześnie w ust. 2 pkt 2 tegoż przepisu wprost zapisano, że ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Z treści powołanego przepisu jednoznacznie wynika zatem, że wniesienie nieruchomości do spółki osobowej jest bezwzględnie formą odpłatnego zbycia, a jedynie nie powoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU. Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki komandytowo-akcyjnej nie rodzi u wspólnika wnoszącego wkład żadnych skutków podatkowych w momencie jego wniesienia, gdyż czynność ta nie generuje przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.?
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2010 r., w sprawie o sygn. IPPB1/415-514/10-2/MT: ?Dlatego też wniesienie do takiej spółki (spółki osobowej - przyp. wnioskodawcy) wkładu niepieniężnego nie może być traktowane jako jego odpłatne zbycie. Mimo, że na gruncie prawa cywilnego w stosunku do takich aportów można mówić o zbyciu przedmiotu wkładu niepieniężnego, to jednak na gruncie prawa podatkowego takie zbycie w ogóle nie ma miejsca, ponieważ składniki te nie zostają przeniesione na innego podatnika. Przeciwnie podatnik, który wniósł tego rodzaju aport, będzie w dalszym ciągu bezpośrednio opłacał podatek dochodowy należny od zysków wypracowanych z działalności prowadzonej przy wykorzystaniu przedmiotu aportu. Dodatkowo, wniesienie składników majątkowych jako wkładu nie pociąga za sobą otrzymania przez Wnioskodawcę odpłatności.

  Nie wiąże się z tym także otrzymanie od Spółki osobowej czegokolwiek w zamian, w przeciwieństwie do sytuacji aportów do spółek mających osobowość prawną lub do spółdzielni, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 ustawy PIT.
  W tych przypadkach wartość nominalną stanowi ustawowo wskazany przychód, jako że udział w spółce z o.o. jest zbywalnym prawem majątkowym i ma konkretny wymiar finansowy już w dacie jego objęcia. Wskazać też należy iż o przychodzie można mówić jedynie wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem, w przypadku wkładu wnoszonego przez Wnioskodawcę do spółki osobowej, nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 ze zm.; ?Kodeks spółek handlowych?), wkład taki może być zwrócony w całości lub części. W konsekwencji nie powinno to zatem rodzić opodatkowania po stronie Wspólnika tej spółki osobowej.?
  
  

W kwestii braku dochodu przy wnoszeniu aportu do spółki osobowej, wypowiedział się również WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 2 czerwca 2009 r., w sprawie o sygn. III SA/Wa 346/09: ?Natomiast art. 17 ust. 1 punkt 9 dotyczy takiej sytuacji, gdy przysporzenie w majątku podatnika powstaje w zamian za zaoferowanie przez niego aportu.

Oznacza to, że kryterium, ze względu na które ustanowiony został w ogóle art. 17 ust. 1 punkt 9, było źródło (rodzaj majątku), którego zbycie skutkowało przychodem. Aby jednak zaoferowanie takiego aportu generowało podlegający opodatkowaniu dochód (przychód po pomniejszeniu go o koszty) konieczne jest, aby aport był wniesiony do spółki kapitałowej, a nie osobowej. Tak więc w razie wniesienia aportu do spółki osobowej w zamian za udziały w takiej spółce, nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu. Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest więc ?zbyciem udziałów?, o którym mowa w art. 17 ust. 1 punkt 6 lit a) ustawy. Relacja art. 17 ust. 1 punkt 6 lit. a) ustawy do jej art. 17 ust 1 punkt 9 jest jak lex specialis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne.?

Jednocześnie należy wskazać, że stanowisko Wnioskodawcy znajduje poparcie w treści orzecznictwa Sądów Administracyjnych, rozpoznających sprawy dotyczące wniesienia aportem akcji do spółki osobowej. Wyrokiem w sprawie o sygn. III SA/Wa 2926/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że: ?W konsekwencji wniesienie wkładu niepieniężnego przez osobę fizyczną do spółki komandytowej stanowi podwyższenie majątku spółki komandytowej i nie powoduje powstania przychodu. Jego wniesienie nie wiąże się bowiem z odpłatnym zbyciem składnika wkładu niepieniężnego. Nie powstaje w tej sytuacji przychód rozumiany jako kwoty należne podatnikowi, ani przychód z praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 18 u.p.d.o.f.). Stąd czynność ta nie spowoduje po stronie osoby fizycznej ani po stronie pozostałych wspólników spółki komandytowej, powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.?

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), dokonano zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymał brzmienie, zgodnie z którym, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Wyłączenie zawarte w powyższym przepisie ma zastosowanie jedynie w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółek kapitałowych, nie dotyczy zaś wniesienia przedmiotowego aportu do spółek osobowych. W konsekwencji, jedynie wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki kapitałowej jest wyłączone ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, obejmującego odpłatne zbycie rzeczy i praw.

Zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 21 ust. 1 pkt 50b, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Stosownie do przepisu art. 5a pkt 24 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W rezultacie, w stosunku do przychodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2011 r. z tytułu wniesienie aportu w formie nieruchomości do spółki osobowej przez osobę fizyczną, zastosowanie będzie miało zwolnienie wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 50b cyt. ustawy, a wobec tego przychód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu u osoby fizycznej wnoszącej taki wkład.

Reasumując, wniesienie przez Wnioskodawcę nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie zwolnione z opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, jednakże nie z powodów jakie wskazał Wnioskodawca, bowiem przychód z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki osobowej będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 50b powołanej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych sprawy, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

IBPB2/415-1150/08/MM, interpretacja indywidualna

IPPB1/415-514/10-2/MT, interpretacja indywidualna