1. Czy prawidłowe jest obciążenie jednorazowo kosztów uzyskania przychodów w momencie wniesienia (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2012 r. (data wpływu 6 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów:

• w części dotyczącej jednorazowego zaliczenia do kosztów wartości samochodu jest prawidłowe,
• w części dotyczącej ustalenia wysokości kosztów ? jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi od 2009 r. jednoosobową działalność gospodarczą, której jednym z podstawowych profili działalności jest świadczenie usług w zakresie pomocy przy organizacji specjalistycznych szkoleń z dziedziny fizjoterapii, jak również osobiste prowadzenie bądź współprowadzenie takich szkoleń. Obecnie, na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności Wnioskodawca wykorzystuje samochód osobowy stanowiący współwłasność Wnioskodawcy i jego żony (samochód został nabyty przez ww. osoby przed zawarciem związku małżeńskiego). Prężnie rozwijająca się działalność wymaga jednak od Wnioskodawcy dużej mobilności. Z kolei fakt, iż obecnie wykorzystywany samochód użytkuje także żona Wnioskodawcy sprawia, że samochód ten nie może pozostawać w stałej dyspozycji Wnioskodawcy. Co za tym idzie, Wnioskodawca, na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności, zamierza zacząć wykorzystywać inny samochód osobowy, którego jest współwłaścicielem (dalej: Samochód B).

Samochód B nabyty został w 2001 r. wspólnie przez Wnioskodawcę i jego mamę (nabycie Samochodu B nastąpiło jeszcze przed zawarciem przez Wnioskodawcę związku małżeńskiego). Co istotne, Wnioskodawca zamierza wykorzystywać Samochód B jedynie przez krótki okres czasu (krótszy niż 1 rok). W ciągu kilku najbliższych miesięcy Wnioskodawca nabędzie bowiem docelowy samochód, który będzie przez niego wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Na okres wykorzystywania przez Wnioskodawcę Samochodu B zostanie on mu użyczony do wyłącznego korzystania przez mamę Wnioskodawcy.

Ewentualnie, udział jaki obecnie przysługuje mamie Wnioskodawcy zostanie mu przekazany w formie darowizny.

Krótki okres użytkowania Samochodu B sprawia, iż tak wniesionego do działalności gospodarczej samochodu nie planuje on zaliczać do środków trwałych i amortyzować (choć stanowić on będzie składnik majątku firmy), lecz planuje zaliczyć go do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo, wg ceny jego nabycia z 2001 r. i w stosunku w jakim przysługuje mu prawo własności Samochodu B. W razie otrzymania w formie darowizny udziału przysługującego mamie Wnioskodawcy, tak otrzymany udział w Samochodzie B Wnioskodawca zamierza rozpoznać w kosztach uzyskania przychodu wg jego wartości rynkowej z dnia otrzymania darowizny.

Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest obciążenie jednorazowo kosztów uzyskania przychodów w momencie wniesienia Samochodu B do składników majątku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (z uwagi na założenie, iż będzie on użytkowany krócej niż 1 rok)?
2. Czy wartość początkowa Samochodu B (koszt, po jakim Wnioskodawca obciążać będzie koszty prowadzonej działalności gospodarczej), winien być ustalony w oparciu o pierwotną cenę nabycia wynikającą z umowy sprzedaży i z uwzględnieniem wartości udziału przysługującego Wnioskodawcy we własności Samochodu B, a w razie otrzymania w darowiźnie udziału obecnie należącego do mamy Wnioskodawcy wg wartości rynkowej udziału z dnia otrzymania darowizny?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym prawidłowe jest obciążenie jednorazowo kosztów uzyskania przychodów w momencie wniesienia Samochodu B do jego działalności z uwagi na założenie, iż przedmiotowy pojazd użytkowany będzie w prowadzonej działalności przez okres krótszy niż 1 rok. Wartość początkowa Samochodu B (koszt, po jakim winien on obciążyć koszty prowadzonej działalności gospodarczej) winna natomiast być ustalona wg rzeczywistej ceny zakupu wynikającej z umowy kupna Samochodu B z 2001 r. i z uwzględnieniem wartości udziału przysługującego Wnioskodawcy we współwłasności Samochodu B a w razie otrzymania w darowiźnie udziału obecnie należącego do mamy Wnioskodawcy wg wartości rynkowej udziału z dnia otrzymania darowizny.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2011 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.; dalej: ustawa o PIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23, a zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1. pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2. nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów (wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT),
3. być właściwie udokumentowany.
   
   

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały po to, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano, lub też aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W analizowanym stanie faktycznym, Samochód B wnoszony do majątku firmy jest środkiem transportu niezbędnym do świadczenia usług przez Wnioskodawcę - będzie bowiem wykorzystywany do dojazdów do miast, w których prowadzone będą przez Wnioskodawcę szkolenia lub do dojazdów do miejsc gdzie organizowane są szkolenia, które współorganizować będzie Wnioskodawca. W konsekwencji, koszty związane z nabyciem i użytkowaniem przedmiotowego pojazdu będą w sposób bezpośredni związane z osiąganymi przychodami.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Ponadto w myśl art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

? o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak wynika z powołanego przepisu, amortyzacji podlegają środki trwałe spełniające łącznie wszystkie wymienione powyżej warunki, wśród których kluczowym jest wymóg przewidywanego okresu używania środka trwałego dłuższy niż jeden rok. Przewidywany okres używania stanowi w tym przypadku zamiar Wnioskodawcy, a zatem sam plan jego wykorzystywania przez okres krótszy niż jeden rok decyduje o braku możliwości uznania składnika majątku podatnika za środek trwały podlegający amortyzacji.

A zatem w sytuacji założenia, iż okres używania składnika majątku będzie dłuższy niż rok, podatnik ma obowiązek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne, równocześnie w przypadku, kiedy taki składnik majątku nie zostanie zaliczony do środków trwałych lecz stanowić będzie składnik majątku wykorzystywany w prowadzonej działalności przez okres krótszy niż jeden rok, jego wartość winna być zaliczona jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl przepisu art. 22e ust. 1 ustawy o PIT, jeżeli podatnicy nabędą lub wytworzą we własnym zakresie składniki majątku wymienione w art. 22a ust.

1 i art. 22b ust. 1, o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł i ze względu na przewidywany przez nich okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczają ich do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, a faktyczny okres ich używania przekroczy rok podatnicy są obowiązani, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:

1. zaliczyć te składniki do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia albo koszcie wytworzenia,
2. zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia lub kosztem wytworzenia a kwota odpisów amortyzacyjnych, przypadająca na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, zwanym ?Wykazem stawek amortyzacyjnych?, a dla wartości niematerialnych i prawnych - przy zastosowaniu zasad określonych w art. 22m,
3. stosować stawki amortyzacji, o których mowa w pkt 2, w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych,
4. wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, cło urzędu skarbowego kwoty odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, i naliczoną kwota odsetek wykazać w zeznaniach, o których mowa w art. 45 ust. 1 lub 1 a pkt 2; odsetki obliczone od różnicy, ę której mowa w pkt 2, wynoszą 0,1 % za każdy dzień.
   
   

Jeżeli różnica, o której mowa w. ust. 1 pkt 2, jest wyższa od kosztów danego miesiąca, nierozliczona nadwyżka kosztów pomniejsza koszty w następnych miesiącach (art. 22e ust. 3).

Analogiczna do powyższej wykładnia przepisów ustawy o PIT potwierdzona została w dotychczasowych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 listopada 2010 r. (sygn. ITPBI/415-853a/ 10/AK), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 czerwca 2011 r. (sygn. ITPBI/415-378a/11/AK), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lipca 2011 r. (sygn. IPPB1/415-456/11-2/AM), w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 26 stycznia 2005 r. (sygn. PD-423-5/GC/04/05), oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPB1/415-501/11-4/ES).

Z powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w sposób jednoznaczny wynika, iż jest on uprawniony do jednorazowego zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wartości Samochodu B.

Odnosząc się do sposobu ustalenia wartości po jakiej jest uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów Samochodu B, zdaniem Wnioskodawcy, sięgnąć należy do art. 22g ust. 1 ustawy o PIT, który, w ocenie Zainteresowanego, na skutek braku szczegółowych przepisów dotyczących wyceny składników majątku niestanowiących środków trwałych, stosować należy odpowiednio. I tak art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, stanowi, iż ?za wartość początkową (...) uważa się (...) w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia...? Art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, stanowi z kolei, że za wartość początkową (...) uważa się (...) w razie nabycia w drodze (...) darowizny (...) - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny (...) określa tę wartość w niższej wysokości...?

Wreszcie zwrócić należy uwagę na fakt, iż jak stanowi art. 22g ust. 11 ustawy o PIT, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takie proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku...?

Z powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w sposób jednoznaczny wynika, iż wartością po jakiej należy zaliczyć w koszty wartość Samochodu B powinna być:

1. cena nabycia Samochodu B z 2001 r. w takiej proporcji w jakiej Samochód B stanowi własność Wnioskodawcy,
2. po otrzymaniu w drodze darowizny udziału w Samochodzie B jaki obecnie przysługuje mamie Wnioskodawcy, wartość rynkowa udziału w Samochodzie B jaki ewentualnie przekazany zostanie Wnioskodawcy w drodze darowizny.
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

• w części dotyczącej jednorazowego zaliczenia do kosztów wartości samochodu za prawidłowe,
• w części dotyczącej ustalenia wysokości kosztów za nieprawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

? o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wobec powyższego, przy kwalifikowaniu składników majątku do środków trwałych, jednym z decydujących kryteriów jest przewidywany okres ich używania dłuższy niż rok.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Wnioskodawca dla celów prowadzonej działalności zamierza przez krótki okres czasu (krótszy niż 1 rok) wykorzystywać samochód osobowy (B), którego jest współwłaścicielem.

Zatem, jeżeli Zainteresowany dla samochodu osobowego (B) wykorzystywanego dla celów prowadzonej działalności gospodarczej określi okres używania krótszy niż 1 rok i nie zaliczy go do środków trwałych, to wydatek poniesiony na zakup tego samochodu osobowego może zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, dotyczące możliwości zaliczenia wydatków poniesionych na nabycie samochodu, który będzie użytkowany krócej niż 1 rok, do kosztów uzyskania przychodów należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie natomiast ustalenia wartości samochodu osobowego, wykorzystywanego dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, niezaliczonego do środków trwałych, wskazać należy, że nie znajdą w tym przypadku zastosowania przepisy odnoszące się do ustalania wartości początkowej środków trwałych.

Należy bowiem wskazać, że przepisy określające sposób ustalania dla celów podatkowych wartość początkową środków trwałych są przepisami szczególnymi, odnoszącymi się tylko do składników majątku, które na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały do tej kategorii zaliczone.

Nie znajdzie zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie wskazany przez Wnioskodawcę art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kosztem uzyskania przychodów może być zaś ? mając na uwadze zasady ogólne wyrażone we wcześniej cytowanym art. 22 ust. 1 ww. ustawy, wydatek poniesiony na nabycie składnika majątku, który będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

Warunkiem koniecznym jednak ? zgodnie z tym przepisem ? do uznania wydatku za koszt podatkowy jest przede wszystkim fakt jego poniesienia. O ile zatem w przypadku zakupu samochodu we współwłasności, za koszt uzyskania przychodów można uznać przypadającą na Wnioskodawcę ? zgodnie z udziałem we współwłasności ? wartość zakupionego samochodu, ustaloną na podstawie dowodu poniesienia wydatku, o tyle w przypadku otrzymania w drodze darowizny udziału we współwłasności, wartość darowanego udziału nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu. Darowizna ? jako czynność nieodpłatna ? nie wiąże się bowiem z faktem poniesienia przez obdarowanego wydatków związanych z nabyciem składnika majątku. Skoro zatem nabycie udziału jest nieodpłatne, to wartości udziału w samochodzie ? nabytego w drodze darowizny ? nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, nie zostanie bowiem spełniona podstawowa przesłanka wynikająca z treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania treść art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć przypadającą na niego wartość ? zgodnie z udziałem we współwłasności ? zakupionego samochodu, ustaloną na podstawie dowodu zakupu samochodu. Jednakże nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości darowanego udziału we współwłasności samochodu.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.