Czy w opisanej sytuacji wystąpienia wartości dodatniej firmy, można ustalić wartość początkową (...)

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedsiębiorstwo osoby fizycznej zostanie wniesione aportem w całości do spółki jawnej w trybie art. 55.1 Kc. W zamian za wkład niepieniężny spółka jawna przekaże osobie fizycznej udziały w spółce. Wartość rynkowa zidentyfikowanych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych została oszacowana na poziomie wartości księgowych. Dodatkowo wniesiono jako składnik przedsiębiorstwa znak towarowy wyceniony przez profesjonalną firmę, który nie był wcześniej ujawniony w ewidencji przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

W związku z wystąpieniem dodatniej wartości firmy przy wniesieniu aportu (art. 22g ust. 14 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) odpowiednie zastosowanie art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy oznacza, że wartość początkowa znaku towarowego powinna być równa wartości rynkowej.

W myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawo do znaku towarowego po jego rejestracji przez spółkę podlega amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji wystąpienia wartości dodatniej firmy, można ustalić wartość początkową znaku towarowego wniesionego do spółki jawnej w wysokości jego wartości rynkowej i czy znak ten po rejestracji w Urzędzie Patentowym podlega amortyzacji podatkowej...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość początkowa ujawnionego znaku towarowego powinna być równa jego wartości rynkowej, na podstawie art. 22b ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy prawo do znaku towarowego po jego rejestracji przez spółkę podlega amortyzacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 powołanej wyżej ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W przeciwieństwie do środków trwałych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, iż prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej.

Ustawa z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.) normuje m.in.:

1. stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych,
2. zasady, na jakich przedsiębiorcy mogą przyjmować projekty racjonalizatorskie i wynagradzać ich twórców.

Uzyskane przez podatnika prawa potwierdzone wydaną przez Urząd Patentowy decyzją, w myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej. Decyzja ta bowiem tworzy podmiotowe prawo używania znaku towarowego i oznaczania nim towarów i usług jako bezwzględne prawo majątkowe.

Z opisanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że spółka jawna nabędzie w formie aportu przedsiębiorstwo, w którego skład wejdzie m.in. prawo ochronne do znaku towarowego.

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, iż w momencie nabycia w drodze aportu prawa do znaku towarowego nie stanowi ono wartości niematerialnej i prawnej, a zatem nie powinno zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez spółkę. Jest to równoznaczne z tym, iż niemożliwe jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od tego prawa.

Jak podaje Wnioskodawca prawo ochronne na wskazany znak towarowy zostanie udzielone przez Urząd Patentowy po przeprowadzeniu postępowania rejestracyjnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, dopiero w miesiącu, w którym spółka jawna nabędzie prawo ochronne na znak towarowy możliwe będzie ujęcie tego prawa w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (decydująca będzie data wydania przez Urząd Patentowy decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy).

Stosownie do art. 22f ust. 1 tej ustawy podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego.

Stosownie do art. 22g ust. 14a ww. ustawy przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 14.

Należy zaznaczyć, iż w przypadku gdy w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przedsiębiorstwa nie były ujawnione składniki majątku wykorzystywane na potrzeby prowadzanej działalności wnoszącego aport po ich otrzymaniu w formie wkładu niepieniężnego, spółka osobowa będzie miała prawo do ustalenia ich wartości początkowej, z uwzględnieniem treści art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 14 cytowanej powyżej ustawy w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Zgodnie z art. 22g ust. 2 ww. ustawy wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca określił, iż w ramach rozliczenia wniesienia wkładu do spółki osobowej powstanie dodatnia wartość firmy. W sytuacji gdy powstanie dodatnia wartość firmy tzn. dodatnia różnica między wartością wkładu ustaloną przez wspólników w umowie spółki osobowej, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa z dnia jego wniesienia do spółki, spółka osobowa będzie mogła ujawnić w swoich księgach, otrzymany w ramach aportu przedsiębiorstwa, a nie ujawniony w księgach wnoszącego aport: znak towarowy, w wysokości jego wartości rynkowej.

Reasumując stwierdza się, że spółka jawna możne ustalić wartość początkową znaku towarowego w wysokości jego wartości rynkowej i znak ten po rejestracji w Urzędzie Patentowym będzie podlegał amortyzacji podatkowej jako wartość niematerialna i prawna, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.