Czy ZPCHR powinien zaliczać podatek od nieruchomości w koszty uzyskania przychodów w momencie wpłaty (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zakład Wnioskodawcy posiada status zakładu pracy chronionej. Z przepisów ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych wynika, że 90% kwoty podatku od nieruchomości zasila ZFRON, natomiast 10% przekazywane jest do PFRON.

W związku z interpretacją MF z dnia 05 marca 2010 r. (DD6/8213/165/KWW/09/BMI9/11871) powstały wątpliwości, co do zaliczania podatku od nieruchomości bezpośrednio po wpłacie na fundusz ZFRON w koszty działalności operacyjnej.

Zgodnie z interpretacją, wynika iż ZFRON nie jest funduszem tworzonym w ciężar kosztów, w myśl ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Z tego też wynika, że odpisy na ten fundusz nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Wskazano natomiast, że kosztem jest poniesiona wpłata na PFRON w wysokości 10% pod. od nieruchomości, natomiast 90% pod. od nieruchomości przekazane na ZFRON, stanowi koszt uzyskania przychodu dopiero w momencie poniesienia wydatków sfinansowanych z tego funduszu, pochodzących ze środków z tego zwolnienia, o ile wydatki te spełniają warunki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy PDOP.

Dotychczas ZPCHR uwzględniając uwagi sądu administracyjnego (wyrok WSA z 31 maja 2007 r.) zaliczały w ciężar kosztów uzyskania przychodów pod. od nieruchomości w momencie przekazania kwoty podatku na konto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ZPCHR powinien zaliczać podatek od nieruchomości w koszty uzyskania przychodów w momencie wpłaty na konto ZFRON, czy w momencie wydatkowania środków z ZFRON oraz kiedy 10% wpłaty podatku od nieruchomości na PFRON stanowi koszt...

Zdaniem Wnioskodawcy, kierując się interpretacją MF z dnia 05 marca 2010 r. (DD6/8213/165/KWW/09/BMI9/11871):

• 90% podatku od nieruchomości wpłacone na ZFRON stanowią koszt dopiero w momencie poniesienia wydatków sfinansowanych z tego funduszu, pochodzących ze środków z tego zwolnienia, o ile wydatki te spełniają warunki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP,
• 10% podatku od nieruchomości wpłacone do PFRON stanowi koszt uzyskania przychodu w momencie wpłaty na PFRON.

W praktyce jednakże bardzo trudno jest określić z jakiej wartości zasilającej rachunek bankowy ZFRON jest ponoszony określony wydatek. Ustawodawca, bowiem nie przewidziała konieczności prowadzenia ewidencji przez ZPCHR zgodnie z określonym przez niego wzorem. W tej sprawie brak jest odpowiednich przepisów dotyczących jednoznacznego wskazania przez ustawodawcę, ze środki ZFRON stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl przepisów art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm.), prowadzący zakład pracy chronionej (zakład aktywności zawodowej) w stosunku do tego zakładu zwolniony jest m.in. z podatku od nieruchomości ? na zasadach określonych w przepisach odrębnych.

Takim uregulowaniem jest art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j. t. Dz. U. 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), który stanowi, iż zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej ? w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem ? zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej.

Prowadzący Zakład Pracy Chronionej na mocy art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, 10% środków pochodzących ze zwolnienia z podatków przekazuje na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON). Pozostała część środków pochodzących ze zwolnienia z podatków, stosownie do art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b ww. ustawy przekazywana jest natomiast na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków Funduszu określa art. 33 ww. ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Podatek od nieruchomości nie został wymieniony przez ustawodawcę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako niestanowiący kosztów uzyskania przychodu. Jednakże z uwagi na przepisy ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz na podstawie art. 38 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? jako prowadzący zakład pracy chronionej Wnioskodawca jest zwolniony z podatku od nieruchomości. Kwoty tego zwolnienia oraz podatku dochodowego od wypłacanych wynagrodzeń pracowników przekazuje na PFRON i ZFRON i tym samym nie może pozostawić tych wartości do własnej dyspozycji, albowiem środkami tymi musi zasilić ZFRON i PFRON. W konsekwencji to nie podatek od nieruchomości przekazywany jest na ZFRON i PFRON, lecz środki pochodzące ze zwolnienia podatkowego. Kwota obliczonego podatku istotna jest tylko dla celów ustalenia wysokości przekazywanej wpłaty.

Z kolei w myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 7 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

1. podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,
2. odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Tworzony przez prowadzącego zakład pracy chronionej ZFRON lub przez prowadzącego zakład aktywności zawodowej ZFA nie jest, w myśl przytoczonej wyżej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, funduszem tworzonym w ciężar kosztów. Tym samym przekazywane wpłaty na ZFRON (ZFA), odpowiadające środkom uzyskanym ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, nie mogą stanowić kosztów podatkowych w momencie przekazania ich na tego rodzaju fundusz.

Nie ma jednak przeszkód, aby tymi kosztami były u prowadzącego zakład pracy chronionej (zakład aktywności zawodowej) wydatki sfinansowane z tego funduszu (w tym pochodzące ze środków z tego zwolnienia), o ile wydatki te spełniają warunki, o których mowa w art. 22 ust. 1 updof.

W przypadku wydatków inwestycyjnych, kosztami tymi będą odpisy amortyzacyjne, przy spełnieniu warunków przewidzianych w art. 22a-22o updof.

U prowadzącego Zakład Pracy Chronionej kosztem uzyskania przychodów jest natomiast wpłata poniesiona na PFRON (w wysokości 10% środków pochodzących ze zwolnienia od podatku od nieruchomości). Stanowi ona bowiem rodzaj kosztu (pośredniego), który związany jest z funkcjonowaniem (zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zakładu pracy chronionej (art. 22 ust. 1, ust. 5c i ust. 5d ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, jako podmiot prowadzący Zakład Pracy Chronionej korzysta ze zwolnienia w zakresie podatku od nieruchomości. Środki pochodzące z tego zwolnienia przekazuje następnie na PFRON ? w wysokości 10% oraz na ZFRON ? w wysokości 90%.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny, stwierdzić należy że kwoty środków uzyskanych ze zwolnienia z podatku od nieruchomości nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich przekazania na ZFRON. Kosztem uzyskania przychodów będą jednakże ? z uwzględnieniem zasad wynikających z art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? wydatki z ZFRON. Ponadto, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wpłaty na rzecz PFRON.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

DD6/8213/165/KWW/09/BMI9/11871, interpretacja ogólna