1. Na jakiej podstawie należy wpisywać przychód do KPiR skoro nie będzie żadnych faktur?2. W którym (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana z dnia 29 czerwca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniach 21 i 24 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z umieszczania reklam mobilnych:

• w części dotyczącej podstawy wpisania przychodu do książki przychodów i rozchodów - jest prawidłowe,
• w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży oprogramowania oraz opodatkowania przychodów z umieszczania reklam mobilnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 13 września 2010 r. nr ILPB1/415-772/10-2/AO i ILPP2/443-1032/10-2/JKa wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 17 września 2010 r., natomiast w dniu 24 września 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 23 września 2010 r.). Brakującą opłatę uzupełniono w dniu 21 września 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca posiada jednoosobową firmę, która zajmuje się m.in. pisaniem programów komputerowych na zlecenie różnych firm. Firmom tym za swoje usługi wystawia faktury VAT. Prowadzi księgę przychodów i rozchodów, rozlicza się na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca ma sporo pomysłów na ciekawe programy i aplikacje, z którymi chciałby zaistnieć na rynku światowym. Dowiedział się o istnieniu szansy sprzedaży oprogramowania za pośrednictwem amerykańskiego, ogólnodostępnego portalu internetowego firmy AX: X (część Y). Możliwość skorzystania z pośrednictwa tego portalu wymaga zarejestrowania się na nim przez internet i zaakceptowania jego regulaminu, z którego wynika, że dowolny użytkownik na całym świecie może kupić umieszczone tam aplikacje (po uprzednim zarejestrowaniu konta w sklepie Y) za odpowiednią kwotę ustaloną przez programistę. Wg regulaminu zarejestrowany programista ustanawia portal jako swojego agenta d/s marketingu, promocji i umożliwienia ściągnięcia aplikacji przez klientów sklepu internetowego. Portal nie kupuje aplikacji od programistów, jest tylko ich przedstawicielem upoważnionym do sprzedaży w imieniu autorów. Autor bierze odpowiedzialność za wszelkiego rodzaju ewentualne roszczenia dotyczące aplikacji (ich treści, zgodności z prawem itp.). Portal każdego potencjalnego klienta powiadamia o warunkach zakupu i korzystania ze ściągniętego programu lecz nie bierze odpowiedzialności za ewentualne naruszenie regulaminu przez klienta. Wszelkie prawa i obowiązki w tym zakresie należą do autora aplikacji. Klient zakupuje jedynie możliwość ściągnięcia danego oprogramowania i korzystania z niego a prawa autorskie w dalszym ciągu są własnością autora aplikacji. Programy są sprzedawane po cenach ustalonych przez programistę. Portal potrąca dla siebie 30% tej kwoty jako prowizję za usługę, pozostała część należy się programiście.

Z regulaminu portalu wynika, że ostatniego dnia każdego miesiąca zarejestrowany użytkownik może sprawdzić raport sprzedaży (ilość sprzedanych aplikacji oraz kwotę należną programiście od portalu). Kwota ta po upływie 45 dni od zakończenia miesiąca zostaje przelana na konto bankowe autora. Ta zwłoka (45 dni) jest spowodowana możliwością rezygnacji z zakupów przez klientów, ewentualną trudnością ściągnięcia opłaty przez portal lub możliwymi roszczeniami osób trzecich odnośnie praw autorskich. Portal nie wystawia żadnych faktur programistom ani ich od nich nie wymaga. Autor nie ma wpływu na to kiedy i komu są sprzedawane jego programy. Wszystkie rozliczenia dokonywane są w USD.

Niejako przy okazji sprzedaży aplikacji istnieje możliwość zarejestrowania się na innym portalu: A. (też amerykańskim), współpracującym pośrednio z tym pierwszym ( AX). Portal ten oferuje usługi ułatwiające zakup i sprzedaż reklam mobilnych poprzez połączenie reklamodawców z autorami programów wystawionych w sklepie internetowym. Reklamodawcy wpłacają portalowi odpowiednią kwotę za możliwość wyświetlenia reklamy w danej aplikacji. Autor programu otrzymuje pewien procent tej kwoty (Wnioskodawca nie wie jaki) po potrąceniu prowizji portalu. Tutaj także na koniec miesiąca można sprawdzić raport wyświetlonych reklam i kwotę jaka się uzbierała na koncie autora. Po upływie 30 dni kwota ta zostanie przelana na konto bankowe programisty. Firma A. także nie wystawia faktur ani ich nie żąda. Wszystkie rozliczenia są dokonywane w dolarach amerykańskich.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że mieszka na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Odnośnie umieszczenia reklam mobilnych na sprzedawanych aplikacjach to z regulaminu portalu wynika, że autor aplikacji zobowiązuje się do świadczenia usługi dzierżawy danej aplikacji portalowi, który następnie udostępnia te aplikacje reklamodawcom. Umowa zawierana jest między autorem a portalem. Opłata za usługę nie jest stała lecz powiązana z ilością wyświetlonych reklam. Tutaj także na koniec miesiąca można sprawdzić raport wyświetlonych reklam i kwotę jaka się za to należy autorowi aplikacji. Kwota ta po upływie co najmniej 30 dni (pod warunkiem, że uzbierało się min. 20 $) zostanie przelana autorowi.

Oczywiście przed rozpoczęciem powyższych działań odpowiednie wpisy muszą się znaleźć w ewidencji działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

1. Na jakiej podstawie należy wpisywać przychód do KPiR skoro nie będzie żadnych faktur...
2. W którym momencie powstanie obowiązek podatkowy, z chwilą powstania raportu sprzedaży dostępnym na portalu czy z chwilą otrzymania przelewu na rachunek bankowy...

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód należy zarejestrować w KPiR z chwilą otrzymania przelewu bankowego, gdyż wcześniej wszystkie kwoty są wpłacane przez klientów na rzecz agenta sprzedaży (portal internetowy) a nie na rzecz autora aplikacji. Ponieważ nie będzie faktur to chyba na podstawie przelewu bankowego należy sporządzić dowód wewnętrzny i na jego podstawie rejestrować przychód.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż uważa, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przelewu bankowego, gdyż wcześniejszy raport sprzedaży jest tylko informacją jaka kwota została wpłacona przez klientów portalu na rzecz tego portalu (czyli agenta sprzedaży). Dopiero po upływie 45 dni (z regulaminu wynika, że chodzi o możliwość reklamacji odnośnie praw autorskich, rezygnacji z zakupu aplikacji itp.) i po potrąceniu 30 % prowizji portal przesyła odpowiednią kwotę na rzecz autora. Z chwilą otrzymania przelewu powinien sporządzić dowód wewnętrzny lub wystawić portalowi fakturę mimo, że portal tego nie wymaga. Po dokładnym przestudiowaniu przepastnego regulaminu portalu przy pomocy tłumacza biegłego w zwrotach prawnych Wnioskodawca odnalazł w nim odpowiedni formularz kontaktowy do wystawiania faktur i do przesiania ich mailem, więc jest taka możliwość.

Portal A. nie wymaga żadnych faktur od autorów aplikacji, ale także jest możliwość ich wystawienia oraz przesłania mailem.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie opodatkowania przychodów z umieszczania reklam mobilnych.

Wniosek w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży oprogramowania został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 8 października 2010 r. nr ILPB1/415-772/10-4/AO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• prawidłowe - w części dotyczącej podstawy wpisania przychodu do książki przychodów i rozchodów,
• nieprawidłowe - w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

   - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9.

Opisaną we wniosku działalność Wnioskodawcy, polegającą na tym, że autor aplikacji zobowiązuje się do świadczenia usługi dzierżawy danej aplikacji portalowi, który następnie udostępnia te aplikacje reklamodawcom, należy traktować jako świadczenie usług na rzecz kontrahenta. W tym przypadku jest to firma amerykańska. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że przed rozpoczęciem powyższych działań odpowiednie wpisy muszą się znaleźć w ewidencji działalności gospodarczej. Oznacza to, iż zakres czynności jakie świadczy na rzecz kontrahenta zagranicznego pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wobec powyższego, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę związane z umieszczaniem reklam mobilnych, należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast art. 14 ust. 1c ww. ustawy stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1h i 1i powołanej ustawy.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na koniec miesiąca można sprawdzić raport wyświetlonych reklam i kwotę jaka się za to należy autorowi aplikacji. Kwota ta po upływie co najmniej 30 dni (pod warunkiem, że uzbierało się min. 20 $) zostanie przelana autorowi.

Mając zatem na uwadze ustalenia zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a portalem oraz ciągły zakres świadczonej usługi należy uznać, iż w świetle ww. regulacji prawnych, przychód winien być wykazywany w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, tj. na koniec danego miesiąca, kiedy Zainteresowany sprawdzi raport wyświetlonych reklam i kwotę przychodu jaka się mu należy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego z umieszczania reklam mobilnych jest nieprawidłowe.

W myśl art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej ?księgą?, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a - 22o.

Szczegółowe zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Stosownie do treści § 12 ust. 3. ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

1. faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej ?fakturami?, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach, lub
2. inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:
   1. wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
   2. datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
   3. przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
   4. podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych
      - oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.
   
   

W myśl § 19 ust. 1 cyt. rozporządzenia, zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane na podstawie wystawionych faktur, a w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami - na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wartość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących. Zgodnie z § 19 ust. 2 rozporządzenia zapisów, o których mowa dokonuje się jeden raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z zastrzeżeniem § 20 ust. 2 i 3 (dotyczy podatników, którzy ewidencjonują obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących) oraz § 30 (dotyczy sytuacji, kiedy księgę prowadzi biuro rachunkowe oraz przedsiębiorstw wielozakładowych.).

Reasumując, przy braku faktur, wystawiony dowód wewnętrzny stanowi podstawę do dokonania wpisu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów i wykazania wartości przychodu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej podstawy wpisania przychodu z umieszczania reklam mobilnych do książki przychodów i rozchodów należy uznać za prawidłowe.

Odrębną kwestią - nie będącą przedmiotem niniejszej interpretacji - jest natomiast to, że jeżeli Wnioskodawca jest jednocześnie podatnikiem podatku od towarów i usług, to obowiązują Jego zasady i sposoby dokumentowania operacji gospodarczych określone w ustawie o tym podatku (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi z dnia 8 października 2010 r. nr ILPP2/443-1032/10-4/JKa i ILPP2/443-1032/10-5/JKa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB1/415-772/10-4/AO, interpretacja indywidualna

ILPP2/443-1032/10-4/JKa, interpretacja indywidualna

ILPP2/443-1032/10-5/JKa, interpretacja indywidualna