Czy wydatek na zakup nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu na moment ich zbycia na zasadach (...)

Czy wydatek na zakup nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu na moment ich zbycia na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy zakupiona nieruchomość powinna być zakwalifikowana jako towar handlowy i uwzględniona w spisie remanentowym a tym samym wydatek na zakup nieruchomości stanowiłby koszt uzyskania przychodu na moment zakupu nieruchomości?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA


Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2008 r. (data wpływu 30 października 2008 r.), uzupełnionym w dniach 29 grudnia 2008 r. oraz 20 stycznia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

Porady prawne


UZASADNIENIE


W dniu 30 października 2008 r. Pan złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i 14f § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 11 grudnia 2008 r. znak ILPB1/415-889/08-2/IM na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14 h tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 17 grudnia 2008 r., a wniosek uzupełniono w dniu 29 grudnia 2008 r. (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 23 grudnia 2008 r.) i 20 stycznia 2009 r.


W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 25 września 2008 r. Wnioskodawca sprzedał dwie nieruchomości na rzecz spółki kapitałowej. Z tytułu tej transakcji wystawił fakturę VAT (Nr X/2008). Cena sprzedaży nieruchomości wyniosła netto 2.702.950,82 zł + VAT 594.649,18 zł. Faktura uwzględniała również otrzymaną wcześniej zaliczkę w wysokości netto 2.565.573,77 zł + VAT 564.426,23 zł.

Sprzedane nieruchomości Wnioskodawca nabył w lipcu 2007 roku w drodze sprzedaży egzekucyjnej, a faktura potwierdzająca ww. zakup nieruchomości, wystawiona przez komornika dokonującego sprzedaży została doręczona Wnioskodawcy dopiero w sierpniu 2008 roku.

Pierwotnie Wnioskodawca zaliczył wydatki na zakup ww. nieruchomości oraz otrzymaną zaliczkę w lipcu 2007 roku odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów oraz zaliczkę do przychodów. Natomiast w dniu 1 września 2008 r. złożył korektę ww. kosztów uzyskania zeznania i wykazanego przychodu, w rocznej deklaracji PIT-36 za 2007 r. z uwagi, iż grunty te nie zostały sprzedane w 2007 roku, i Wnioskodawca nie osiągnął przychodu z ich zbycia.

Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w celu dalszej odsprzedaży. Nieruchomości nie stanowiły środka trwałego i nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych.


W związku z powyższym zadano następujące pytania.


Czy wydatek na zakup nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu na moment ich zbycia na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Czy zakupiona nieruchomość powinna być zakwalifikowana jako towar handlowy i uwzględniona w spisie remanentowym a tym samym wydatek na zakup nieruchomości stanowiłby koszt uzyskania przychodu na moment zakupu nieruchomości...

Zdaniem Wnioskodawcy, należy przede wszystkim zwrócić uwagę na nadrzędność ustawy w stosunku do rozporządzenia. Zgodnie z art. 92 Konstytucji RP, rozporządzenia są wydawane przez organy wskazane w Konstytucji, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania.

Nie ulega zatem wątpliwości, iż nie można dokonywać wykładni rozporządzenia wykonawczego w sposób sprzeczny z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie której zostało ono wydane. Tym samym, zakwalifikowanie wydatku na nabycie gruntów do kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić na zasadach wskazanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - PIT.

O sposobie ujmowania wydatków w kosztach uzyskania przychodów, na zasadzie wyjątku od reguły wyrażonej w art. 22 ustawy PIT, stanowi art. 23 ust. 1 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem wydatki na nabycie gruntów nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Wydatki te mogą stanowić koszty uzyskania przychodów dopiero na moment zbycia nieruchomości - przy ustalaniu dochodu z ich sprzedaży.

Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, iż w niniejszej sprawie będzie mieć zastosowanie przepis art. 23 ust 1 pkt 1 lit a) ustawy PIT, który w sposób bezpośredni i kategoryczny wskazuje, iż wydatki na nabycie gruntów nie są kosztem uzyskania przychodów na moment nabycia nieruchomości.


Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy ustawodawca w sposób bezwzględny postanowił, iż w przypadku gruntów wydatek z tyt. ich nabycia w czasie jego poniesienia, nie może być ujmowany jako koszt uzyskania przychodu.

Wydatek ten będzie stanowić natomiast koszt uzyskania przychodu na moment sprzedaży nieruchomości, tj. w 2008 roku.

W ocenie podatnika, zakupiona nieruchomość jest środkiem trwałym w świetle przepisów ustawy PIT, nie stanowi natomiast towaru handlowego w rozumieniu § 3 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Rozporządzenie).

Przede wszystkim należy zaznaczyć, iż Rozporządzenie wskazuje w § 4 na ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w ustawie PIT, na podstawie której Rozporządzenie zostało wydane.

Nie ulega wątpliwości, zdaniem Wnioskodawcy, iż zakupiona nieruchomość gruntowa stanowi środek trwały w rozumieniu art. 22a w zw. z 22c ustawy PIT, nie podlegający amortyzacji. Tym samym ujmowanie zakupionej nieruchomości w towarach handlowych, nie znajduje jakiegokolwiek uzasadnienia normatywnego. Konsekwencją powyższego jest niemożność ujęcia środka trwałego w postaci nieruchomości gruntowej w remanencie. Należy ponadto podkreślić, iż żaden przepis ustawy PIT nie nakazuje kwalifikować gruntów do towarów, które należałoby ująć jako towar handlowy.

Obowiązki prawidłowego prowadzenia książki przychodów i rozchodów (KPiR) definiują sposób ujmowaniu w niej materiałów i towarów. Rozporządzenie w sposób jednoznaczny w § 16 ust 2 stanowi, iż w przypadku zakupu towaru dokumentowanego fakturą, materiały lub towary powinny być ujmowane w KPiR na podstawie faktury lub przed jej otrzymaniem na podstawie szczegółowego opisu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wymieniony przepis nie pozostawia wątpliwości, że chodzi tu jedynie i wyłącznie o materiały lub towary w rozumieniu przepisów Rozporządzenia. Na marginesie należy zaznaczyć, iż faktura na zakup nieruchomości została doręczona podatnikowi dopiero w sierpniu 2008 roku.

Na uwagę zasługuje ponadto fakt, iż nawet gdyby podatnik był zobowiązany do wyceny i sporządzenia spisu z natury obejmującego przedmiotowe grunty, to wartość gruntów z remanentu musiałaby zostać pominięta dla potrzeb ustalania dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż w momencie nabycia nie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy PIT. Tym samym nawet ujęcie w spisie z natury nieruchomości nie może mieć znaczenia dla ustalania dochodu za rok, w którym wydatek na nabycie nieruchomości został poniesiony jeżeli w tym roku nie nastąpiła jej sprzedaż, gdyż w sposób nieprawidłowy nastąpiłoby zaniżenie podatku za, ten rok. A zatem dopiero sprzedaż nieruchomości stanowi o możliwości aktywowania kosztu uzyskania przychodu na moment dokonania sprzedaży nieruchomości.


Zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko to znajduje potwierdzenie w postanowieniu urzędu skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim z dnia 26 lutego 2006 r., Nr U.S.l/3.415-42/2006.


W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przepisie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy wskazano, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów.

Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.


Powołany przepis nie będzie miał jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż z racji prowadzonej działalności gospodarczej, zakupione grunty na sprzedaż stanowić będą towar handlowy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że zakupione grunty są w całości wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym przedmiotowe grunty nie zostały zakupione w celu powiększenia majątku trwałego firmy, a stanowią one towar handlowy służący dalszej odsprzedaży. W tym przypadku aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, dla celów podatkowych, podatnik musi wykazać bezpośredni związek wydatku z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.


Na podstawie art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, o których mowa w ust. 6, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu ? art. 22 ust. 6a ww. ustawy.

Sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Zgodnie z Objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawartymi w ww. rozporządzeniu, kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Prawidłowe zatem będzie księgowanie wydatków na zakup gruntów w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, tj. zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu w dacie zakupu.

Należy nadmienić, że zgodnie z § 17 ust. 1 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

Jeżeli brak jest dowodu zakupu ? to zgodnie § 16 ust. 2 ww.

rozporządzenia należy sporządzić szczegółowy opis otrzymanego materiału (lub towaru handlowego), podając imię, nazwisko (firmę) i adres dostawcy, ilość i rodzaj oraz cenę jednostkową i wartość materiału (lub towaru handlowego) i dokonać zapisu w księdze na podstawie opisu. Opis musi być potwierdzony w sposób określony w ust. 1 oraz przechowywany jako dowód zakupu i połączony z nadesłaną następnie fakturą. Ewentualna różnica w stosunku do wartości podanej w fakturze musi być wpisana do księgi (ewidencji) w dniu otrzymania faktury.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

W świetle powyższego, u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, niesprzedane towary (w tym niesprzedane grunty), poprzez różnice remanentowe, powiększają kwotę dochodu podlegającego opodatkowaniu za dany rok podatkowy.

Reasumując, wydatki poniesione na zakup działek budowlanych są kosztem uzyskania przychodów z działalności gospodarczej w momencie poniesienia.

Ponieważ na koniec roku podatkowego, w którym Wnioskodawca zakupił grunty (towary handlowe) nie osiągnął przychodu z ich zbycia jest On zobowiązany do ujęcia tych gruntów w spisie z natury na koniec roku podatkowego, zgodnie z § 27 ww. rozporządzenia.


Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę postanowienia co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.


Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.


Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika