Czy przekazanie całego przedsiębiorstwa przez małżonka, pozostającego w ustawowej wspólności majątkowej (...)

24.12.2012

Czy przekazanie całego przedsiębiorstwa przez małżonka, pozostającego w ustawowej wspólności majątkowej drugiemu z małżonków, a następnie zakończenie działalności gospodarczej, spowoduje konieczność uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2012 r. (data wpływu 26 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi od dnia 16 maja 2011 r. jednoosobową działalność pod nazwą BBBBBB, której rodzajem przeważającej działalności jest naprawa i konserwacja maszyn. Wnioskodawczyni pozostająca w małżeńskiej ustawowej wspólności majątkowej, chce nieodpłatnie przekazać całe swoje przedsiębiorstwo swojemu małżonkowi XXXXXX, który od 1 czerwca 2012 r. rozpoczął prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej pod nazwą XXXXX, której rodzajem przeważającej działalności jest naprawa i konserwacja maszyn.

Wnioskodawczyni po przekazaniu przedsiębiorstwa zakończy prowadzenie działalności gospodarczej. W skład przekazywanego przedsiębiorstwa wejdą wszystkie jego składniki, zgodnie z definicją zawartą w art. 55¹ kodeksu cywilnego, a w szczególności

firma i inne oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo;
kontakty handlowe;
wszystkie ruchomości należące do przedsiębiorstwa, w tym pojazdy, urządzenia, materiały, towary i wyroby a przede wszystkim:
1. samochód marki XXXX,
2. samochód marki XXXX,
3. urządzenia spawalnicze X ? szt. 2,
4. urządzenie spawalnicze XXX ?szt. 1.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT, rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów wg skali podatkowej. Mąż Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT, rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów wg skali podatkowej. Mąż Wnioskodawczyni, któremu zostanie przekazane przedsiębiorstwo będzie kontynuować prowadzenie działalności w takim samym zakresie jak podatnik przekazujący, jako czynny zarejestrowany podatnik VAT.

Przekazanie przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni chce dokonać na podstawie protokołu przekazania przedsiębiorstwa. Małżonkowie nie będą podpisywać żadnej umowy, gdyż obowiązuje ich wspólnota majątkowa. Przekazanie przedsiębiorstwa, małżonkowie traktują jako zmianę osoby zarządzającej, a nie zmianę właściciela, gdyż jako małżonkowie są solidarnie jej właścicielami.

W skład przekazywanego przedsiębiorstwa nie wchodzą:

własność nieruchomości,
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości ani prawa do korzystania z nieruchomości, ruchomości z innych stosunków prawnych,
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
koncesje, licencje, patenty, majątkowe prawa autorskie, tajemnice przedsiębiorstwa.

Wnioskodawczyni księgi i dokumenty zachowa w swoim archiwum z możliwością wglądu, natomiast przekaże dokumenty dotyczące zakupu środków trwałych i wyposażenia.

Wszystkie składniki przekazywanego przedsiębiorstwa stanowią majątek wspólny małżonków. Należy podkreślić, iż pomiędzy małżonkami istnieje ustrój małżeńskiej wspólności ustawowej co oznacza, że nie ma możliwości przekazania przedsiębiorstwa w oparciu o typowe cywilnoprawne czynności, jak np. darowizna, albowiem nie istnieje prawna możliwość przeniesienia składników majątku ze strony Wnioskodawczyni na rzecz jej męża.

Jednakże z uwagi na fakt, iż pomiędzy małżonkami występuje ustawowa małżeńska wspólność majątkowa i wszystkie składniki objęte prowadzonym przedsiębiorstwem zostały nabyte w trakcie trwania małżeństwa, stanowią one wspólną współwłasność łączną (nie ułamkową) obydwojga małżonków (art. 31 i 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Tym samym każdemu ze współmałżonków przysługuje wespół z drugim małżonkiem prawo do całości wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Z uwagi na panujący w małżeństwie ustrój majątkowy, nie jest możliwe dokonanie pomiędzy nimi czynności prawnej translatywnej, na mocy której jakikolwiek element składników majątkowych przedsiębiorstwa mógł zostać przeniesiony (zbyty) na rzecz drugiego małżonka, gdyż obydwoje małżonkowie są właścicielami tychże składników. W wyniku przekazania, w sensie techniczno-organizacyjnym, przez Wnioskodawczynię małżonkowi przedsiębiorstwa, mąż nie nabędzie żadnego składnika majątkowego przedsiębiorstwa, gdyż jest i będzie on właścicielem tychże składników majątkowych (nie można nabyć w oparciu o czynność prawną tego, czego jest się już właścicielem).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ze względu na łączący małżonków ustrój małżeńskiej wspólności ustawowej, wyłączone jest odpłatne przekazanie przedsiębiorstwa przez Wnioskodawczynię małżonkowi. W przypadku, gdy przesunięcie przedsiębiorstwa na rzecz drugiego małżonka na podstawie protokołu przekazania nastąpi przed likwidacją działalności, remanent likwidacyjny wyniesie zero. Nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa nie zrodzi zatem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem po pierwsze nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po drugie z mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jej przepisów nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Definicja przedsiębiorstwa zawarta została w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stanowi on, iż przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
koncesje, licencje i zezwolenia,
patenty i inne prawa własności przemysłowej,
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
tajemnice przedsiębiorstwa,
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, iż katalog składników (elementów) przedsiębiorstwa, o których mowa w ww. przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użycie sformułowania ?w szczególności?. W związku z powyższym, w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cyt. wyżej przepisie, np. zobowiązania wynikające z prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie mowy sprzedaży, zamiany, czy darowizny.

Z powyższego wynika, iż w przypadku przekazania przedsiębiorstwa innemu podmiotowi, przedmiotem tego przekazania są wszelkie składniki majątkowe funkcjonalnie związane z tym przedsiębiorstwem, o ile na podstawie czynności prawnej będącej podstawą przekazania, bądź przepisów szczególnych, nie zostały z niego wyłączone.

Zauważyć jednak należy, iż w przypadku gdy do przekazania przedsiębiorstwa dochodzi pomiędzy małżonkami, między którymi obowiązuje ustrój wspólności majątkowej, w ten sposób, iż jeden z małżonków zaprzestaje prowadzenia działalności gospodarczej a drugi małżonek przyjmuje do wykorzystywania we własnej działalności gospodarczej składniki przedsiębiorstwa małżonka objęte wspólnością majątkową, nie dochodzi do zmiany właściciela tych składników majątku. Zmienia się jedynie sposób ich wykorzystywania. W myśl bowiem art. 34¹ ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U z 2012 r., poz. 788 określany dalej skrótem K.r.o.), każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka. Zgodnie natomiast z art. 35 K.r.o., w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Zatem, niezależnie od tego, który z małżonków wykorzystuje składniki majątku objęte majątkową wspólnością ustawową w swojej działalności gospodarczej, oboje małżonkowie pozostają ich właścicielami.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Pozostaje w małżeńskiej ustawowej wspólności majątkowej i zamierza nieodpłatnie przekazać całe swoje przedsiębiorstwo swojemu małżonkowi. Zainteresowana po przekazaniu przedsiębiorstwa zakończy prowadzenie działalności gospodarczej. W skład przedsiębiorstwa wejdą wszystkie jego składniki, zgodnie z definicją zawartą w art. 55¹ kodeksu cywilnego.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż z tytułu przekazania przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa małżonkowi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie nastąpi bowiem zmiana właściciela składników majątku wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa, a jedynie sposób ich faktycznego wykorzystywania.

Ponadto wyjaśnić należy, iż od 1 stycznia 2011 r. podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, w tym będący wspólnikiem spółki nieposiadającej osobowości prawnej, likwidując działalność nie jest zobowiązany do zapłaty 10% zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego. Jest to wynikiem uchylenia art. 44 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez nowelizację ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 25 listopada 2010 r. (Dz. U. Nr 226, poz. 1478). Razem z tym przepisem został uchylony art. 24 ust. 3 omawianej ustawy, który wykazywał sposób ustalenia dochodu z remanentu likwidacyjnego.

Fakt zniesienia opodatkowania remanentu sporządzanego na dzień likwidacji nie oznacza automatycznie, że podatnik nie musi robić tego spisu. Nowelizacja ustawy obowiązująca od 1 stycznia 2011 r. dodała natomiast do art. 24 ww. ustawy ustępy 3a-3e, wśród których kluczowe znaczenie przy likwidacji przedsiębiorstwa ma nowy ust. 3a.

Zgodnie z art. 24 ust. 3a ww. ustawy, w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że z tytułu przekazania przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa małżonkowi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie nastąpi bowiem zmiana właściciela składników majątku wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa, a jedynie sposób ich faktycznego wykorzystywania. Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do sporządzenia remanentu likwidacyjnego na dzień zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym nie będzie również zobowiązana do uiszczenia 10% zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego. Zgodnie z art. 24 ust. 3a Wnioskodawczyni zobowiązana będzie jednak do sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej.

Reasumując, przekazanie całego przedsiębiorstwa przez małżonka, pozostającego w ustawowej wspólności majątkowej drugiemu z małżonków, a następnie zakończenie działalności gospodarczej, nie spowoduje konieczności uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Końcowo wskazać należy, iż w interpretacji dotyczącej podatku od spadków i darowizn wskazano, iż opisany we wniosku sposób przekazania przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa mężowi jako niewymieniony w przepisie ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie w zakresie podatku pochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni wskazała, że Jej zdaniem nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa nie jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych między innymi z tej przyczyny, iż czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, co wypełnia przesłankę art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko Wnioskodawczyni uznano jednak za prawidłowe, albowiem nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa mężowi ? jak wskazano w niniejszej interpretacji, nie rodzi skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ wskazuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem natomiast w zakresie podatku od spadków i darowizn oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych został rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Tutejszy organ wskazuje ponadto, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie wywołuje skutków prawnych dla Jej małżonka.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.