Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność handlową (m.in. towarami dla potrzeb aranżacji łazienek) oraz działalność inwestycyjną (nieruchomości komercyjne i ich wynajem, inwestycje kapitałowe). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zarząd Spółki nie wyklucza, iż w przyszłości podejmie działania restrukturyzacyjne polegające na podziale Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych i wydzielenia do nowo zawiązanej bądź istniejącej spółki z o.o. (Spółka Przejmująca) wyodrębnionego w ramach struktury Spółki działu inwestycyjnego.

W tym przypadku Spółka prowadziłaby dalej działalność handlową w oparciu o wyodrębniony dział handlowy. Z kolei nowo zawiązana, bądź istniejąca spółka prowadziłaby działalność inwestycyjną (w tym wynajem nieruchomości) w oparciu o otrzymany od Spółki majątek składający się na dział inwestycyjny.

Na moment wydzielenia zarówno dział handlowy oraz dział inwestycyjny będą spełniać warunki do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu przepisów ustaw podatkowych (tj. art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca jest 100% udziałowcem Spółki. Zainteresowany będzie jednocześnie udziałowcem spółki istniejącej, bądź nowo zawiązanej, która otrzyma dział inwestycyjny w wyniku planowanych działań restrukturyzacyjnych.

Zakłada się, że wydzielenie majątku ze Spółki nastąpi z kapitału zapasowego bez obniżania kapitału zakładowego. Kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, bez unicestwiania udziałów należących do Wnioskodawcy ? udziałowca Spółki. Dopuszcza się, iż część wartości przekazywanego majątku zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wobec Wnioskodawcy w momencie podziału Spółki powstanie dochód (przychód) z tytułu udziału w zysku osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 uPIT, w sytuacji gdy obejmie on w Spółce Przejmującej udziały w związku z przeniesieniem przez Spółkę majątku w postaci działu inwestycyjnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli jednocześnie w Spółce pozostanie majątek w postaci działu handlowego spełniającego kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
2. Czy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, jeżeli wydzielenie następować będzie z kapitału zapasowego Spółki, tzn. kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, wobec Zainteresowanego jako udziałowca Spółki powstanie przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 4 uPIT?
   
   

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 w dniu 9 maja 2012 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie ? interpretację indywidualną nr ILPB2/415-149/12-3/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy ? w odniesieniu do pytania nr 1 przedstawionego we wniosku ? w momencie podziału Spółki nie powstanie po Jego stronie dochód (przychód) z tytułu udziału w zysku osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 uPIT, w sytuacji gdy obejmie On w Spółce Przejmującej udziały w związku z przeniesieniem przez Spółkę majątku w postaci działu inwestycyjnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli jednocześnie w Spółce pozostanie majątek w postaci działu handlowego spełniającego kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 uPlT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wówczas opodatkowaniu podlega ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów w spółce dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 uPIT; przy czym jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca na objęcie lub nabycie udziałów w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów przed podziałem.

Jednakże w świetle art. 24 ust. 8 uPIT w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7, dochód (przychód) udziałowca spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej lub nowo zawiązanej udziałowiec ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1. art. 22 ust 1f ? jeżeli udziały w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2. art. 23 ust. 1 pkt 38 ? jeżeli udziały w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3. wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów w spółce dzielonej ustalonych zgodnie z pkt 1 lub pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów spółek podzielonych przez wydzielenie.
   
   

Uwzględniając powyższe regulacje, jeżeli wydzielany majątek oraz majątek pozostający w Spółce będą spełniać kryteria zorganizowanych części przedsiębiorstwa na moment wydzielenia wobec Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód podatkowy powstanie dopiero w sytuacji odpłatnego zbycia udziałów objętych w Spółce Przejmującej w wyniku przeniesienia wydzielonego majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) wynika, iż spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Z przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż nastąpi podział Spółki przez wydzielenie. Na moment wydzielenia, zarówno wydzielany zespół składników majątkowych jak i majątek pozostający w Spółce spełniać będzie kryteria zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
   
   

W odniesieniu do osób fizycznych dochód osiągnięty przez udziałowców przy podziale spółki przez wydzielenie zalicza się do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, jako jeden z rodzajów dochodów z kapitałów pieniężnych.

W tym względzie w stosunku do osób fizycznych mają zastosowanie przepisy art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy, według których dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym - w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Tak więc ustawodawca przyjął ogólną zasadę, iż w momencie dokonania podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie poddaje się opodatkowaniu dochód osiągnięty przy podziale przez wspólników. Dochodu tego nie ustala się natomiast, jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Co do zasady, nie uiszcza się podatku dochodowego w momencie podziału spółek kapitałowych ? bowiem z przepisu art. 24 ust. 8 cyt. ustawy wynika ? że w przypadku podziału spółek kapitałowych dochód (przychód) udziałowca spółki dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną, a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółki.

Obowiązek podatkowy powstanie w momencie ustalania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki powstałej w wyniku podziału.

Mając na uwadze wyżej zacytowane przepisy oraz przedstawiony we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w wyniku podziału spółki przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.