Czy w świetle powyższego stanu faktycznego prawidłowo interpretuję przepis art. 6 ustawy o podatku (...)

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia uzyskanych dochodów w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą rozwiedzioną pozostającą w konkubinacie. Z konkubentem ma jedno wspólne małoletnie dziecko. Zarówno Zainteresowana jak i ojciec dziecka posiadają pełnię praw rodzicielskich. Mieszkają w tym samym mieszkaniu. Ojciec dziecka (konkubent) nie rozlicza się jako osoba samotnie wychowująca dzieci. W rozliczeniu rocznym za rok 2009 po raz pierwszy Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z możliwości opodatkowania się jako osoba samotnie wychowująca dziecko w rozumieniu art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm., dalej u.p.d.o.f.). W opinii Zainteresowanej spełnia Ona wszystkie wymogi zawarte w art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. dla preferencyjnego sposobu opodatkowania określonego w ust. 4 - wychowuje małoletnie dziecko, jest osobą wymienioną w definicji osoby samotnie wychowującej dzieci określonej w art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. i nie mają do Niej ani do Jej dziecka zastosowania przepisy art. 30c u.p.d.o.f. przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz ustawy o podatku tonażowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle powyższego stanu faktycznego Wnioskodawczyni prawidłowo interpretuje przepis art. 6 u.p.d.o.f. rozliczając się jako osoba samotnie wychowująca dziecko...

Zdaniem Wnioskodawczyni, ograniczenia zastosowania art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., o których mowa w ust. 8 tego artykułu nie mają do Niej zastosowania. W przekonaniu Zainteresowanej przepis art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. w sposób wyraźny określa, kogo należy traktować jako osobę samotnie wychowującą dzieci. Ustawowa definicja osoby samotnie wychowującej dzieci zawarta w art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. nie odwołuje się w żadnym zakresie do tego, czy drugi rodzic żyje oraz gdzie mieszka. Nie odnosi się również do tego (z wyjątkiem małżeństw), czy tylko jedno z rodziców posiada władzę rodzicielską, czy też taką władzą dysponują obydwoje. W przypadku konkubinatu istotne jest zatem jedynie to, czy dana osoba jest jedną z osób wymienionych w art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. W ocenie Wnioskodawczyni skoro jest rozwódką, nie pozostaje w związku małżeńskim z ojcem dziecka, wychowuje małoletnie dziecko, to spełnia wymogi ustawowej definicji osoby samotnie wychowującej dzieci. Zaprezentowany powyżej sposób interpretacji przedmiotowych przepisów został wyrażony również przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 18 września 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1133/07 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 21 grudnia 2004 r. sygn. akt SA/BD 599/04.

Natomiast mając na uwadze stanowisko Organów Skarbowych wyrażanych w interpretacjach zamieszczanych na stronach Ministerstwa Finansów można dojść do wniosku, że aby uzyskać status osoby samotnie wychowującej dziecko należy rzeczywiście je samotnie wychować. Jest to stanowisko nie mające jakiegokolwiek związku z ustawową definicją osoby samotnie wychowującej dziecko zawartej w art. 6 ust 5 ustawy u.p.d.o.f. Gdyby rzeczywiście chodziło o rzeczywiste samotne wychowanie dziecka, każda ingerencja ze strony osoby biorącej udział w wychowaniu dziecka np. dziadka, babci, ciotki, niani, czy wychowawczyni w przedszkolu pozbawiałaby podatnika prawa do ulgi dla osoby samotnie wychowującej, ponieważ osoby te niewątpliwie mają wpływ na wychowanie dziecka, a ulga przysługiwałaby jedynie osobie żyjącej z dzieckiem na bezludnej wyspie.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż podobne stanowisko zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2498/08, ?Podstawę niekorzystnego dla Skarżącego rozstrzygnięcia organy podatkowe wywiodły natomiast z przyznanego przez stronę faktu, iż mieszka on razem z matką dziecka, pomimo tego, iż nie są małżeństwem oraz iż obydwojgu przysługuje władza rodzicielska. W opinii organów okoliczności te wskazują, iż Skarżący nie jest osobą samotnie wychowującą dzieci, czyniącą to bez niczyjej pomocy. W wychowaniu pomaga mu bowiem matka dzieci. W konsekwencji nie jest uprawniony do skorzystania z preferencyjnego sposobu opodatkowania. Powyższy pogląd, choć niewątpliwie słuszny, gdy wziąć pod uwagę słownikową definicję pojęcia ?samotny (nie mający rodziny, towarzystwa; znajdujący się w określonej sytuacji w określonym czasie zupełnie sam - Słownik Języka Polskiego PWN pod. red. dr Mieczysława Szymczaka, Tom Trzeci), nie może być jednak uznany za prawidłowy w kontekście brzmienia poszczególnych ustępów art. 6 u.p.d.o.f. Przepisy te bowiem w sposób wyraźny i jasny określają (art 6 ust. 5 u.p.d.o.f.), kogo należy traktować jako osobę samotnie wychowującą dzieci. Ustawowa definicja osoby samotnie wychowującej dzieci zawarta w art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. nie odwołuje się w żadnym zakresie do tego, czy drugi rodzic żyje oraz gdzie mieszka. Nie odnosi się również do tego (z wyjątkiem małżeństw), czy tylko jedno z rodziców posiada władzę rodzicielską, czy też taką władzą dysponują obydwoje. W przypadku konkubinatu istotne jest zatem jedynie to, czy dana osoba jest jedną z osób wymienionych w art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. W rozpatrywanej sprawie Skarżący wskazał, że jest kawalerem, a zatem spełnia wymogi ustawowej definicji osoby samotnie wychowującej dzieci. Z treści wniosku wynika, iż spełnia również pozostałe wymogi konieczne do skorzystania z możliwości preferencyjnego opodatkowania. Podkreślenia wymaga fakt, iż w sytuacji, gdy dane pojęcie zostało zdefiniowane w ustawie, niedopuszczalne jest posługiwanie się przez organy podatkowe inną jego definicją, bądź też interpretowanie tej definicji w taki sposób, aby wywieść z niej dodatkowe warunki, które muszą zostać przez podatnika spełnione.

Tak natomiast w niniejszej sprawie uczyniono stwierdzając, iż wspólne zamieszkiwanie z matką dzieci wyklucza możliwość uznania Skarżącego za osobę samotnie wychowującą dzieci. Taki wniosek nie wynika jednak z literalnego brzmienia definicji tej osoby zawartej w art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. Za pozbawione podstaw Sąd uznał odwoływanie się przez organy podatkowe do przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w odniesieniu do wykonywania władzy rodzicielskiej oraz wynikających z niej uprawnień i obowiązków rodziców. Regulacje te nie mogą przesądzać o tym, czy Skarżący w stanie faktycznym niniejszej sprawy może zostać uznany za samotnie wychowującego dzieci skoro definiuje to sama ustawa podatkowa, a do pojęcia władzy rodzicielskiej nawiązuje jedynie w odniesieniu do małżonków. W niniejszej sprawie Skarżący nie pozostaje natomiast w związku małżeńskim z matką dzieci. W konsekwencji to, czy władza rodzicielska przysługuje tylko jednemu czy też obojgu rodzicom, nie będącymi małżeństwem pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy?.

Wnioskodawczyni wskazuje również, iż powyższy pogląd znajduje m.in. potwierdzenie w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 21 grudnia 2004 r. I SA/Bd 599/04 (niepubl.), w którym sąd stwierdził m.in., iż stosując wykładnię systemową art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. nie można utożsamiać pojęć ?wychowywania dziecka? lub ?samotnego wychowywania dziecka? z konstrukcją prawną władzy rodzicielskiej, chyba że ustawodawca wyraźnie to przewiduje, wiążąc pojęcie faktyczne ?wychowywania? z pojęciem prawnym ?władzy rodzicielskiej?, jak uczynił to w stosunku do małżonków w zdaniu drugim cyt. przepisu. Pogląd powyższy Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie całkowicie podziela. Niezależnie od przedstawionych rozważań, badany przepis należy ocenić i systemowo. Przepis art. 6 u.p.d.o.f. poświęcony jest opodatkowaniu małżonków. Zasadą jest, że czynią to odrębnie, mogą jednak stosownie do ust. 2 przepisu uczynić to łącznie, po spełnieniu określonych w tym przepisie warunków. Kolejne zapisy w ustępie 3, 4 i 5 dotyczą osób, które nie posiadają, w ogóle współmałżonka lub nie posiadają w danym roku podatkowym, bo jest on pozbawiony wolności lub pozbawiony praw rodzicielskich, a wychowują dzieci małżeńskie lub pozamałżeńskie. Właśnie te osoby mają korzystać z ustawowych preferencji. Jak widać ustawodawca położył nacisk na stan cywilny i formalne związki kobiety i mężczyzny nie zaś na rzeczywiste relacje międzyludzkie. Gdyby tak było należałoby badać każdorazowo związki faktyczne - dzieci - rodzice - dziadkowie - rodzeństwo - przyjaźnie - koleżeństwa - związki nieformalne. A prawo podatkowe ma być czytelne i jasne dla każdego opodatkowującego się. Ponadto przepis powinien być tak skonstruowany, aby nie dawał podstaw do oszustw podatkowych, a więc tym bardziej, w przypadku tego podatku, przesłanki zwolnień podatkowych muszą być jednoznaczne. Sąd orzekający w tej sprawie uważa, że interpretacja przepisu musi być jemu najbliższa i nie zawierać elementów pozaprawnych. Stąd samotność w znaczeniu potocznym to życie bez innej osoby, a samotny na tle art. 6 u.p.d.o.f. to matka lub ojciec danego dziecka bez męża lub żony. I tak to należy traktować, na tle tego podatku. Organy podatkowe tak jak i sądy nie mogą dokonywać nadinterpretacji przepisów nawet zasadnej społecznie. Wskazać również należy na fakt, iż nie jest tak jak stwierdził to organ, iż z tego samego stanu faktycznego sprawy obydwoje rodzice będą wywodzić prawo do preferencyjnego opodatkowania jako osoby samotnie wychowujące dzieci. Ograniczenie w tym zakresie jasno wynika bowiem z przepisów u.p.d.o.f., która w art. 6 ust. 5 wskazuje, iż taką osobą może być jeden z rodziców.

Podsumowując Sąd stwierdza, iż Minister Finansów w sposób nieuprawniony uznał, iż Skarżący nie spełnia wymogów koniecznych do uznania go za osobę samotnie wychowującą dzieci. Naruszyli tym samym przepisy art. 6 ust. 4 oraz ust. 5 u.p.d.o.f, co uzasadniało wyeliminowanie wydanej interpretacji z obrotu prawnego?.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) od osób samotnie wychowujących w roku podatkowym dzieci:

1. małoletnie,
2. bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3. do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

    - podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do art. 6 ust. 5 ww. ustawy, za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się jednego z rodziców albo opiekuna prawnego, jeżeli osoba ta jest panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów. Za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się również osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 8 wymienionej ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Po łącznym spełnieniu wyżej określonych warunków podatnik może być opodatkowany na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci, jeżeli zgłosi taką wolę we wniosku wyrażonym w rocznym zeznaniu podatkowym, złożonym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Cytowane przepisy wprowadzono, mając na uwadze zasadę równości i sprawiedliwości społecznej, w związku z mniej korzystną sytuacją osób samotnie wychowujących dzieci od osób wychowujących dzieci wspólnie z drugim rodzicem.

Z przepisu art. 6 ust. 4 ww. ustawy wynika, że prawo preferencyjnego sposobu opodatkowania dochodów przysługuje wyłącznie temu rodzicowi, który samotnie wychowuje dzieci. W art. 6 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymieniono enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do stanu cywilno-prawnego osoby wychowującej dzieci, jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców dziecka.

Należy zauważyć, że ?wychowywać? kogoś to ? jak wynika z definicji słownikowej ? ?zapewnić osobie niedorosłej osiągnięcie rozwoju fizycznego i psychicznego, zapewnić opiekę istocie niedorosłej i doprowadzić ją do samodzielności? (Słownik Języka Polskiego PWN 1992 r.).

Z kolei z istoty pojęcia ?osoby samotnie wychowującej dziecko? wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama zajmuje się wychowaniem dziecka.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą rozwiedzioną pozostającą w konkubinacie i wspólnie zamieszkującą z ojcem dziecka. Oboje rodzice posiadają pełnię praw rodzicielskich nad dzieckiem. Ojciec dziecka nie rozlicza się jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Tym samym Wnioskodawczyni ? jako osoba rozwiedziona ? spełnia jeden z warunków wynikających z definicji określonej w art. 6 ust. 5 ww. ustawy. Jednakże warunek ten jest niewystarczający, aby móc skorzystać z preferencyjnej formy opodatkowania. Nie można bowiem uznać Wnioskodawczyni za osobę samotnie wychowującą dziecko, ponieważ już z faktu wspólnego zamieszkiwania Zainteresowanej i ojca jej dziecka (na który Wnioskodawczyni powołuje się we wniosku) w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego wysnuć należy wniosek, że w wychowaniu dziecka uczestniczą oboje rodzice.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy uznać, iż Wnioskodawczyni nie może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych tut. organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.