Czy wymieniony dodatek za rozłąkę podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, czy też podlega zwolnieniu (...)

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zwraca się z prośbą o interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania dodatku za rozłąkę żołnierzy zawodowych. Wymieniony dodatek wypłacany jest żołnierzom na podstawie rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz. 1487). Zainteresowany wskazuje, iż dodatek za rozłąkę przysługuje żołnierzowi posiadającemu członków rodziny, w przypadku gdy nie przesiedlili się oni wraz z nim do nowego miejsca pełnienia służby i zamieszkują w miejscowości, do której nie jest możliwy codzienny dojazd publicznymi środkami transportu. Dodatek przysługuje za każdy miesiąc kalendarzowy zajmowania przez żołnierza stanowiska służbowego w nowym miejscu pełnienia służby. Ustala się go w stawce zryczałtowanej w wysokości 18-krotności diety określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, wydanych na podstawie art. 77 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wymieniony dodatek za rozłąkę podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, czy też podlega zwolnieniu z tego opodatkowania...

Zdaniem Wnioskodawcy, zasady określające przyznanie dodatku za rozłąkę zawarte w cytowanym rozporządzeniu w pełni wypełniają warunki zwolnienia z podatku dochodowego, z tytułu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi, iż wolny od podatku dochodowego jest dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym ? do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce stery budżetowej z tytułu podroży służbowej na obszarze kraju określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Zainteresowany wyraził pogląd, iż czasowo przeniesionym ? w myśl zarządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 14 sierpnia 1990 r. w sprawie świadczeń dla pracowników czasowo przeniesionych ? jest pracownik, który wyraził zgodę na okresowe przeniesienie go do pracy na inny teren poza miejscowość stałego zamieszania (zakwaterowania), a był zatrudniony w miejscowości stałego zamieszkania lub codziennie dojeżdżał do pracy z miejscowości stałego zamieszkania, bądź innej miejscowości niż miejscowość stałego zamieszkania i mieszkał w hotelu pracowniczym lub kwaterze wynajętej przez przedsiębiorstwo. W opinii Wnioskodawcy, służba żołnierzy zawodowych ma charakter kadencyjny. Każdy żołnierz podpisuje kontrakt na pełnienie służby na stanowisku służbowym w danej miejscowości przez z góry określony czas.

Okres kadencji na stanowisku wynosi od osiemnastu miesięcy do trzech lat. Często nie przesiedla się rodziny, albowiem następny kontrakt może oznaczać kolejne przeniesienie do jeszcze innej miejscowości lub powrót do miejscowości stałego zamieszkania. To wszystko przemawia za czasowym charakterem przeniesienia żołnierzy. Zainteresowany zwraca uwagę, iż celem dodatku za rozłąkę jest rekompensata wyższych kosztów utrzymania ponoszonych przez żołnierzy zobligowanych, z uwagi na potrzeby obronności państwa, do pełnienia służby poza miejscem zamieszkania rodziny. Wnioskodawca wskazuje, iż w tej sytuacji wspomniany dodatek nie ma charakteru typowego przychodu ze stosunku służbowego podlegającego opodatkowaniu.

Na poparcie swojego stanowiska, Zainteresowany wskazuje rozstrzygnięcia organów podatkowych wyrażających ? Jego zdaniem ? takie samo stanowisko w przedmiotowej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dodatki za rozłąkę wypłacane pracownikom czasowo przeniesionym ? do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Z powyższego przepisu wynika, iż zwolnieniu podlega tylko i wyłącznie dodatek za rozłąkę wypłacony pracownikom przeniesionym czasowo. Przepis ten nie ma zastosowania w przypadku przeniesienia do innej miejscowości na stałe.

Czasowo przeniesionym, w rozumieniu zarządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 14 sierpnia 1990 r. w sprawie świadczeń dla pracowników czasowo przeniesionych (M. P. Nr 32, poz. 258 ze zm.), jest pracownik, który wyraził zgodę na okresowe przeniesienie go do pracy na inny teren poza miejscowość stałego zamieszkania (zakwaterowania), a był zatrudniony:

1. w miejscowości stałego zamieszkania lub codziennie dojeżdżał do pracy z miejscowości stałego zamieszkania bądź,
2. w innej miejscowości niż miejscowość stałego zamieszkania i mieszkał w hotelu pracowniczym lub kwaterze wynajętej przez przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892 ze zm.) żołnierz zawodowy pełniący zawodową służbę wojskową:

1. na podstawie kontraktu na pełnienie służby stałej ? pełni tę służbę na stanowiskach służbowych przez czas określony kadencjami;
2. na podstawie kontraktu na pełnienie służby terminowej ? pełni tę służbę na stanowiskach służbowych przez czas kadencji, z zastrzeżeniem ust. 3.

Okres kadencji na stanowisku wynosi od osiemnastu miesięcy do trzech lat (art. 37 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 37 ust. 2a tej ustawy, jeżeli jest to uzasadnione potrzebami Sił Zbrojnych, okres kadencji, o którym mowa w ust. 2, może być przez organ właściwy do wyznaczenia na stanowisko służbowe przedłużony do dwunastu miesięcy.

W myśl art. 44 ust. 2 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, do zwolnienia żołnierza zawodowego z dotychczas zajmowanego stanowiska służbowego w jednostce wojskowej, w której zajmował to stanowisko, i wyznaczenia na stanowisko służbowe w innej jednostce wojskowej jest uprawniony organ, któremu podlegają obie te jednostki, przy zachowaniu posiadanych uprawnień do wyznaczania na stanowiska służbowe.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 1 ww. ustawy żołnierzowi zawodowemu przeniesionemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej w innej miejscowości albo skierowanemu do wykonywania zadań służbowych poza stałym miejscem pełnienia służby lub miejscem zamieszkania przysługują należności za przeniesienia i podróże służbowe.

Powołana na wstępie ustawa upoważniła Ministra Obrony Narodowej do określenia w drodze rozporządzenia, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw pracy, wysokości oraz trybu przyznawania należności za przeniesienia i podróże służbowe (art. 86 ust. 2 ww. ustawy).

Jak wynika z postanowień § 3 ust. 1 pkt 6, wydanego na tej podstawie rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienie służbowe i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz. 1487 ze zm.), z tytułu przeniesienia służbowego żołnierzowi przysługuje między innymi dodatek za rozłąkę.

Jednocześnie z § 7a ust. 1 ww. rozporządzenia, wynika że dodatek za rozłąkę przysługuje żołnierzowi posiadającemu rodzinę, w przypadku gdy członkowie rodziny nie przesiedlili się wraz z nim do nowego miejsca pełnienia służby i zamieszkują w miejscowości, do której nie jest możliwy codzienny dojazd publicznymi środkami transportu.

W myśl § 7a ust. 3 ww. rozporządzenia dodatek, o którym mowa w ust. 1, przyznaje się żołnierzowi:

1. przeniesionemu służbowo do miejscowości:
   1. w której on lub jego małżonek nie posiada domu lub samodzielnego lokalu mieszkalnego albo on lub jego małżonek nie jest zameldowany na pobyt stały,
   2. z której nie istnieje dogodne połączenie komunikacyjne;
2. któremu w nowym miejscu pełnienia służby lub w miejscowości pobliskiej nie przekazano do zamieszkiwania z członkami rodziny lokalu mieszkalnego będącego w dyspozycji Wojskowej Agencji Mieszkaniowej.

Stosownie do § 7a ust. 4 tego rozporządzenia dodatek, o którym mowa w ust. 1, przysługuje za każdy miesiąc kalendarzowy zajmowania przez żołnierza stanowiska służbowego w nowym miejscu pełnienia służby, z wyłączeniem miesięcy, o których mowa w § 3 ust. 6 pkt 1 lit. a-c i pkt 2.

Ustawodawca prawo do zwolnienia z opodatkowania dodatku za rozłąkę, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnił od charakteru przeniesienia, wskazując, iż ma ono zastosowanie do pracowników przeniesionych czasowo. Tym samym przepisy prawa podatkowego nie przewidują zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym dodatku za rozłąkę wypłacanego pracownikom przeniesionym do pracy w innej miejscowości na stałe. Wówczas bowiem dodatek za rozłąkę stanowi przychód ze stosunku służbowego, o którym mówi art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych razem z innymi przychodami.

Zatem, jeżeli przeniesienie służbowe żołnierza zawodowego nie ma charakteru czasowego i jest powiązane z osiedleniem w nowym miejscu pełnienia służby, przysługujący, na podstawie wskazanego wyżej rozporządzenia, żołnierzowi z tytułu przeniesienia służbowego dodatek za rozłąkę nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy.

Natomiast, gdy przeniesienie służbowe żołnierza zawodowego ma charakter czasowy, tj. żołnierz zostałby przeniesiony do pełnienia służby i wykonywania obowiązków poza miejscowością stanowiącą siedzibę macierzystej jednostki wojskowej, przez ściśle określony czas, po upływie, którego miałby wrócić do pełnienia służby w dotychczasowej jednostce, na uprzednio zajmowanym stanowisku, wówczas wypłacony dodatek za rozłąkę korzysta ze zwolnienia przedmiotowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy.

Reasumując, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy żołnierz zawodowy otrzymujący dodatek za rozłąkę jest faktycznie przeniesiony do nowego miejsca pełnienia służby

? czasowo wypłacane świadczenie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże podkreślenia wymaga fakt, iż do właściwości organu wydającego niniejszą interpretację nie należy ocena charakteru, jaki ma przeniesienie służbowe żołnierza zawodowego. Oznacza to, że tut. Organ nie dokonał rozstrzygnięcia w zakresie kwalifikacji tego przeniesienia.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego pism organów podatkowych co do zakresu i sposobu zastosowania zwolnienia przedmiotowego, tut. Organ informuje, iż zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.