Czy Wnioskodawczyni ma prawo skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych?

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi meldunkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 5 grudnia 2008 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli, na podstawie aktu notarialnego, na zasadzie wspólności ustawowej lokal mieszkalny. Natomiast w dniu 5 sierpnia 2010 r. małżonkowie sprzedali ww. lokal. Ponadto Zainteresowana wyjaśniła, iż od dnia 9 lutego 2009 r. do dnia 5 sierpnia 2010 r. w lokalu tym zameldowany był Jej mąż. W dniu 10 sierpnia 2010 r. pismem skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego małżonkowie zawiadomili o dokonaniu odpłatnego zbycia nieruchomości lokalowej i oświadczyli, że są uprawnieni do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej, tj. zwolnienia przedmiotowego od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni ma prawo skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 949/09 korzystanie z ww. ulgi meldunkowej przysługuje obojgu małżonkom. Jeżeli art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że ww. zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, to uwzględniając okoliczność, że zwolnienie ma charakter przedmiotowy, a więc dotyczy przychodów ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych ? obejmuje ono całość przychodów ze zbycia nieruchomości (praw majątkowych) w przypadku spełnienia warunków zwolnienia przez co najmniej jednego z małżonków. Tylko wtedy zostanie wypełniona dyspozycja ww. przepisu i zwolnienie podatkowe będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

W związku z powyższym Zainteresowana uważa, że jest Ona uprawniona do skorzystania z ww. ulgi.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 19 listopada 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPB2/415-978/10-2/ES, stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2010 r. jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 29 listopada 2010 r. (data wpływu 3 grudnia 2010 r.).

Pismem z dnia 23 grudnia 2010 r., nr ILPB2/415W-105/10-2/AM, stanowiącym odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko prezentowane w wydanej interpretacji.

W dniu 20 stycznia 2011 r. wpłynęła do tut. Organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie w całości jako naruszającej prawo oraz zasądzenie od Ministra Finansów kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia 20 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 345/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację i zasądził od Ministra Finansów na rzecz Skarżącej kwotę 200 zł, tytułem zwrotu opłaty sądowej.

Wobec powyższego, tut. Organ wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną z dnia 7 czerwca 2011 r., nr ILRP-007-162/11-2/AM od ww. wyroku, w której podtrzymał stanowisko prezentowane w wydanej interpretacji i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenia skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz zasądzenie od Skarżącej na rzecz tut. Organu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Następnie, w związku ze zmianą stanowiska w przedmiotowej materii, pismem z dnia 29 listopada 2011 r., nr ILRP-007-315/11-1/EŚ cofnięto wniesioną skargę kasacyjną.

W konsekwencji, postanowieniem z dnia 25 września 2012 r., sygn. akt II FSK 1853/11 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne oraz postanowił zwrócić tut. Organowi uiszczony wpis od ww. skargi kasacyjnej w kwocie 100 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego ? biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 345/11 oraz postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2012 r., sygn. akt II FSK 1853/11, umarzające postępowanie kasacyjne ? stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

? jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem dokonali zbycia, w 2010 r. lokalu mieszkalnego, nabytego w 2008 r.

W związku z tym, do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (?).

W myśl natomiast art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

? jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Stosownie do art. 21 ust. 21 ww. ustawy, zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest więc, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu mieszkalnym przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w myśl art. 8 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Wskazane wyżej warunki, od spełnienia których uzależnione jest skorzystanie przez podatnika z ulgi meldunkowej, kierowane są do podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów, zatem każdy z małżonków jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego.

Jak wskazał Sąd w wyroku, kierując się literalną wykładnią omawianego przepisu należałoby stwierdzić, iż zawarty w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 cyt. ustawy wymóg 12-miesięcznego zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu w związku z art. 1 i art. 6 tej ustawy statuującymi odrębność podatkową małżonków powoduje, że każdy z nich chcąc skorzystać z ulgi meldunkowej musi spełniać przesłankę zameldowania w lokalu, co czyni zapis ust. 22 art. 21 ww. ustawy, zgodnie z którym ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, zbędnym.

Tymczasem zgodnie z domniemaniem racjonalności działań ustawodawcy w procesie dokonywania wykładni przepisów prawa odrzucić należy taką hipotezę interpretacyjną, której przyjęcie oznaczałoby, że fragment interpretowanego przepisu (jego treść) nie ma znaczenia dla rezultatów interpretacji.

Zatem, jeżeli w myśl treści art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków to, zgodzić się należy z oceną Sądu, iż prawidłowym jest rozumowanie, zgodnie z którym, mimo że warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia. Tylko wówczas bowiem zwolnienie podatkowe będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Reasumując ? mając na względzie powyższe uregulowania prawne oraz stanowisko zajęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 20 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 345/11 ? stwierdzić należy, iż warunek dwunastomiesięcznego okresu zameldowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 w związku z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został spełniony przez Zainteresowaną.

Zatem Wnioskodawczyni ma prawa skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126, w związku z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skarg do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.