Podział spółki akcyjnej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego, a także w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

?A? Spółka akcyjna (dalej: ?Spółka? lub ?Wnioskodawca?) jest spółką prawa polskiego i polskim rezydentem podatkowym. Podstawowa działalność Wnioskodawcy w Polsce polega na wydobywaniu i sprzedaży wysokiej jakości kruszyw stosowanych w szeroko pojętym sektorze budowlanym. Oferta Spółki obejmuje kruszywa piaskowo-żwirowe oraz kruszywa łamane (granit i kwarcyt). Kruszywa te wydobywane są w kopalniach i kamieniołomach eksploatowanych przez Spółkę. Część nieruchomości, na których prowadzona jest działalność wydobywcza, stanowi własność Wnioskodawcy, a część jest eksploatowana na podstawie umów cywilnoprawnych (dzierżawa, użyczenie, użytkowanie wieczyste).

Działalność poszczególnych kopalni wymaga specjalistycznej wiedzy, prowadzona jest przy użyciu odrębnych materialnych i niematerialnych składników majątkowych i wiąże się ze szczególnymi ryzykami prawnymi i gospodarczymi, które można przypisać poszczególnym lokalizacjom. Specyfika poszczególnych kopalni zależy od wielu czynników ? rodzaju wydobywanego kruszywa, warunków geologicznych itp.

W ramach planowanej restrukturyzacji Spółka podjęła decyzję o wyodrębnieniu działalności związanej z wydobyciem kruszyw piaskowo-żwirowych do innego podmiotu (dalej: ?Restrukturyzacja?). Wnioskodawca zamierza przeprowadzić Restrukturyzację w formie podziału przez wydzielenie składników majątkowych związanych ze wskazaną działalnością w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych.

W wyniku wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z wydobyciem kruszyw piaskowo-żwirowych zostanie przeniesiony na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (dalej: ?Nowa Spółka?). Wydzielenie obejmie działalność wydobywczą prowadzoną przez Spółkę na terenie kopalni piaskowo-żwirowych należących do Spółki (dalej: ?Kopalnie?) oraz działalność handlową prowadzoną w oparciu o umowy między Spółką a podmiotem powiązanym, tj. umowę dotyczącą sprzedaży na rzecz Spółki kruszyw żwirowo-piaskowych wydobywanych przez ww. podmiot oraz umowę dotyczącą obsługi przez ww. podmiot sprzedaży kruszyw żwirowo-piaskowych dostarczanych przez Spółkę prowadzoną na placu magazynowym dzierżawionym przez Spółkę od ww. podmiotu.

Z kolei w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych, które pozostaną w Spółce, wejdą: składniki związane z wydobyciem kruszyw w kopalniach kruszyw łamanych (dalej: ?Kamieniołomy?) oraz składniki związane z działalnością zarządu Spółki oraz działów zajmujących się zaopatrzeniem, sprzedażą, badaniami, jakością oraz obsługą księgową, kadrową i administracyjną (dalej: ?Centrala?).

Wnioskodawca wskazuje, że składniki materialne i niematerialne wydzielone do Nowej Spółki będą bezpośrednio lub pośrednio związane z działalnością Kopalni. W szczególności, na Nową Spółkę zostaną przeniesione:

1. prawa do gruntów własnych, nabytych warunkowo i objętych w użytkowanie wieczyste;
2. samochody, sprzęt, narzędzia i inne ruchomości przypisane do poszczególnych Kopalni;
3. należności i zobowiązania handlowe;
4. prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Kopalni;
5. prawa i obowiązki wynikające z uzyskanych przez Spółkę decyzji administracyjnych związanych z funkcjonowaniem poszczególnych Kopalni (np. koncesje lub pozwolenia).
   
   

W przypadku, gdy któreś z praw wskazanych w punkcie a) nie będzie mogło być przeniesione na Nową Spółkę w ramach Restrukturyzacji ze względu na ograniczenia prawne, Spółka równolegle do Restrukturyzacji zawrze z Nową Spółką umowę dzierżawy dotyczącą tej określonej nieruchomości związanej z działalnością Kopalni.

W ramach Restrukturyzacji do Nowej Spółki wraz z zespołem składników majątkowych przejdzie personel poszczególnych Kopalni (pracownicy oraz kadra nadzorująca), który w dniu wydzielenia będzie funkcjonalnie i organizacyjnie przypisany do poszczególnych Kopalni. Nastąpi to na podstawie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W związku z planowaną Restrukturyzacją Wnioskodawca oraz Nowa Spółka podejmą także odpowiednie czynności w celu przeniesienia na Nową Spółkę wszelkich umów związanych z działalnością poszczególnych Kopalni. Nowa Spółka przystąpi do umów zawartych przez Wnioskodawcę z dotychczasowymi dostawcami, np. umów na dostawę energii, paliwa lub wody, sprzątanie, ochronę, odbiór nieczystości, transport lub dostawę usług telekomunikacyjnych. Nowa Spółka przystąpi także do ww. umów zawartych z podmiotem powiązanym, tj. umowy dotyczącej sprzedaży na rzecz Spółki kruszyw żwirowo-piaskowych wydobywanych przez ww. podmiot oraz umowy dotyczącej obsługi przez ww. podmiot sprzedaży kruszyw żwirowo-piaskowych dostarczanych przez Spółkę prowadzonej na placu magazynowym dzierżawionym przez Spółkę od ww. podmiotu. Nowa Spółka zawrze także umowy dotyczące księgowości, zarządzania lub IT w zakresie, w jakim są one funkcjonalnie związane z działalnością Kopalni, przejmując zarządzenie tymi obszarami od Centrali.

W razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników przenoszonych do Spółki decydować będzie ich funkcjonalny związek z działalnością poszczególnych Kopalni albo Kamieniołomów.

Działalność gospodarcza poszczególnych Kopalni i Kamieniołomów jest wyodrębniona w strukturze Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym i finansowym.

Wyodrębnienie organizacyjne realizuje się przez alokowanie określonych zasobów ludzkich oraz majątkowych do zadań wykonywanych przez poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy. Struktura organizacyjna została określona w tym zakresie decyzją zarządu Spółki.

Kopalnie i Kamieniołomy posiadają wyodrębnione i przypisane do nich składniki materialne i niematerialne pozwalające na prowadzenie działalności w zakresie wydobycia kruszyw piaskowo-żwirowych albo kruszyw łamanych. Poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy posiadają także własny personel (pracowników oraz kadrę nadzorującą), który wykonuje swoje obowiązki w ramach określonej struktury oraz według ustalonych zasad zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami. Wyrazem tego jest podległość pracowników wobec kierowników Kopalni i Kamieniołomów i podział personelu na piony takie jak np. ?Wydobycie?, ?Ekspedycja?, ?Ekspedycja Technologiczna?.

Kopalnie i Kamieniołomy posiadają także odrębne kanały dystrybucji wydobywanych kruszyw. Sprzedaż kruszyw wydobywanych w Kopalniach i Kamieniołomach jest prowadzona przez poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy. Ponadto, sprzedaż kruszyw żwirowo-piaskowych może być prowadzona za pośrednictwem dzierżawionego przez Spółkę składu handlowego (prawa z umowy dzierżawy przejdą na Nową Spółkę w ramach podziału), niezależnie od sprzedaży kruszyw łamanych wydobywanych w Kamieniołomach.

Działalność poszczególnych Kopalni i Kamieniołomów jest wyodrębniona w strukturze Spółki także pod względem finansowym. Poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy nie sporządzają odrębnych sprawozdań finansowych ze względu na brak takiego wymogu prawnego. Niemniej jednak w systemie księgowym Spółki istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Kopalni oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Kopalni rachunku zysków i strat oraz bilansu. Ww. dane finansowe mogą zostać wygenerowane w systemie księgowym Spółki zarówno dla poszczególnych Kopalni lub Kamieniołomów, jak i dla całego zespołu kopalni określonego rodzaju.

Poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy stanowią dla Spółki odrębne centra zysków, stąd przygotowywane są dla nich wyodrębnione budżety w ramach budżetu Spółki. Sporządza się także odrębne biznes plany, wyznacza odrębne cele strategiczne i biznesowe itp.

Do zadań Centrali należy świadczenie usług na rzecz Kopalni i Kamieniołomów w zakresie sprzedaży, badań geologicznych, badań jakości, usług związanych z ochroną zdrowia i bezpieczeństwem pracy.

Funkcje te zostały scentralizowane i zorganizowane w formie pionów (działów, departamentów), w których pracuje wykwalifikowany personel wykonujący swoje obowiązki w ramach określonej struktury podległości oraz według ustalonych zasad zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami. Z dniem wydzielenia składników majątkowych związanych z działalnością Kopalni do Nowej Spółki spółka ta zawrze odpowiednie umowy z Wnioskodawcą na obsługę Nowej Spółki w tych obszarach działalności Centrali, które nie zostaną przeniesione do Nowej Spółki. Zapewni to pełną ciągłość działalności związanej z eksploatacją Kopalni piaskowo-żwirowych.

Podsumowując, grupa Kopalni piaskowo-żwirowych należących do Spółki będzie po ich wydzieleniu do Nowej Spółki funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. Znajdzie to w szczególności wyraz w tym, że Nowa Spółka będzie przy pomocy nabytego zespołu składników majątkowych, przejętych zasobów ludzkich i zawartych umów w dalszym ciągu wykonywać działalność wydobywczą oraz prowadzić działalność handlową związaną ze sprzedażą kruszyw żwirowo-piaskowych w takim samym zakresie, jak czyniła to do tej pory Spółka. Z kolei Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie w stanie przy pomocy Kamieniołomów prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wydobycia i sprzedaży kruszyw łamanych. Będą one stanowiły przedsiębiorstwo pozostające w Spółce.

Wnioskodawca zaznacza, że na moment dokonania Restrukturyzacji oba podmioty uczestniczące w tym procesie, tj. Wnioskodawca oraz Nowa Spółka, będą zarejestrowanymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy wydzielenie do Nowej Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Kopalni nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych w świetle art. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.; dalej: ?ustawa o PCC?)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o PCC transakcja wydzielenia do Nowej Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Kopalni nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, gdyż podziały spółek nie kwalifikują się do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o PCC podatkowi podlegają umowy spółki. Z kolei zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o PCC podatkowi podlegają zmiany umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o PCC w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

1. przy spółce osobowej − wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2. przy spółce kapitałowej − podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
3. przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;
4. przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
   1. rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
   2. siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego
   -także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.
   
   

Spółka wskazuje, że zgodnie z dominującą praktyką orzeczniczą ustawa o PCC zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Potwierdza to przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 stycznia 2011 r. sygn. I SA/Kr 999/10, w którym sąd wskazał, że: ?W ocenie Sądu analiza sposobu redakcji art. 1 ust. 1 pkt 1 nakazuje opowiedzieć się za restrykcyjną jego wykładnią. Ustawodawca w postanowieniach analizowanego przepisu użył bowiem zwrotu, który przesądza o tym, że został skonstruowany zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu omawianym podatkiem. Użyty w treści tego przepisu wyraz ?następujące? wyraźnie wskazuje, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko te czynności, które zostały w nim wymienione?.

Podobnie uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2365/11 stwierdzając: ?Za niebudzące wątpliwości należy uznać, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 u.p.c.c. Czynności te zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę. Czynności cywilnoprawne, które nie zostały wymienione w sposób wyraźny w katalogu ustawowym, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Lista czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, a więc nie może być interpretowana rozszerzająco?.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe orzeczenia sądów administracyjnych stanowią istotną wskazówkę w zakresie wykładni art. 1 ust. 1 ustawy o PCC i potwierdzają, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności wymienione w tym przepisie. Skoro zatem podział spółki, w tym podział przez wydzielenie, nie należy do katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, to należy uznać, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazuje, że wyłączenie podziałów spółek z katalogu czynności opodatkowanych nastąpiło wraz z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2009 r, ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 209 poz. 1319, dalej: ?Nowelizacja?). Zmiana miała na celu dostosowanie przepisów ustawy o PCC do dyrektywy Rady nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z 21 lutego 2008 r.). W wyniku Nowelizacji zmianie uległ art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC, z którego usunięto zapis o podziale spółek. W rezultacie zniesione zostało opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych podziału spółek jako czynności restrukturyzacyjnych, co potwierdza uzasadnienie projektu ustawy (druk sejmowy nr 748).

Spółka zwraca uwagę, że neutralność podziału spółek w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych jest powszechnie akceptowana w doktrynie po 1 stycznia 2009 roku, tj. po dniu wejścia w życie Nowelizacji. Na wyeliminowanie opodatkowania podziału spółek zwraca uwagę doktryna prawnicza (np. Zbigniew Ofiarski, Komentarz do art. l ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych [w:] Ustawy: o opłacie skarbowej, o podatku od czynności cywilnoprawnych. Komentarz., LEX 49165). Zagadnienie opodatkowania podziału przez wydzielenie było także wielokrotnie przedmiotem analizy w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Dla przykładu można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2013 r. nr IPPB2/436-560/13-2/AF, w której organ uznał, że ?Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek?.

W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że transakcja wydzielenia do Nowej Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Kopalni, nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o PCC, gdyż podziały spółek nie kwalifikują się do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Ponadto informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wniosek został załatwiony odrębnym pismem, natomiast w przedmiocie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.