Podatek od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: ?Wnioskodawca? lub ?Spółka?) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej składającej się ze spółek zlokalizowanych w różnych krajach (dalej: ?Grupa?). Spółka zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową, który został wdrożony w ramach Grupy (tzw. cash-pooling).

W systemie cash-poolingu, oprócz Spółki będą uczestniczyć również inne podmioty wchodzące w skład Grupy, które są podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11 Ustawy o CIT (dalej: ?Uczestnicy?) i przystąpią do systemu na podstawie indywidualnych umów zawieranych z Pool Leaderem.

Funkcję Pool Leadera, tj. koordynatora systemu zarządzania płynnością finansową w ramach struktury cash-poolingu, będzie pełnić Spółka Z (dalej: ?Pool Leader?), który działa jako centrum finansowo-rozliczeniowe Grupy. Pool Leader jest niemieckim rezydentem podatkowym i podmiotem powiązanym kapitałowo ze Spółką w rozumieniu art. 11 Ustawy o CIT, nie jest jednak Jej bezpośrednim udziałowcem, ani Jej spółką siostrą.

Celem wdrożenia struktury cash-poolingu w ramach Grupy i przystąpienia do niej Spółki, jako uczestnika, jest przede wszystkim:

• poprawa płynności finansowej poszczególnych uczestników struktury;
• zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi;
• zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego Grupy;
• efektywne finansowanie bieżących potrzeb uczestników struktury w zakresie kapitału obrotowego.

W celu wdrożenia systemu cash-poolingu, Spółka i Pool Leader zawrą z bankiem X z siedzibą w Niemczech i współpracującym z nim bankiem Y z siedzibą w Polsce umowę typu cash-poolingu rzeczywistego, tzw. cash-poooling zero balancing.

Dla celów obsługi systemu cash-poolingu, Pool Leader będzie posiadał tzw. Rachunek Grupowy w banku X, natomiast Uczestnicy będą posiadali rachunki uczestniczące w innych bankach (dla celów cash-poolingu Spółka będzie posiadała Rachunek Uczestniczący w banku Y). Zarówno w ramach Rachunku Grupowego, jak i Rachunku Uczestniczącego, Pool Leader oraz Wnioskodawca posiadać będą konta w EUR oraz PLN, co oznacza, że płynne środki będą transferowane pomiędzy wspomnianymi rachunkami w obu tych walutach.

Oferowana Uczestnikom usługa polegać będzie na bilansowaniu (zerowaniu) sald na rachunkach bankowych poszczególnych Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Grupowego Pool Leadera. Oznacza to, że salda kredytowe na Rachunku Uczestniczącym Spółki na koniec dnia będą transferowane na Rachunek Grupowy Pool Leadera, przy czym brak płynności na Rachunku Uczestniczącym Spółki będzie bilansowany przez Pool Leadera z jego Rachunku Grupowego. Spółka będzie uprawniona do skorzystania z płynnych środków finansowych do sfinansowania swojej bieżącej działalności w ramach cash-poolingu w granicach ustalonego i udostępnionego przez Pool Leadera limitu debetowego.

Płynne środki finansowe odprowadzane lub otrzymywane przez Spółkę w ramach codziennego cash-poolingu będą ewidencjonowane na tzw. rachunku in hous cash. Rachunek ten będzie prowadzony w systemie ERP (SAP) przez Pool Leadera (bank wewnętrzny). Na koncie tym księgowane będą transakcje powstające na zewnętrznych kontach bankowych podczas codziennego Cash-poolingu ? na konto, ani z konta, in house cash nie będą dokonywane fizyczne transfery pieniężne.

Przykładowo, Spółka otrzymuje zapłatę od kontrahenta na Rachunek Uczestniczący w Banku Y w wysokości 100.000 PLN. Ponadto, Spółka dokonuje płatności z Rachunku Uczestniczącego w Y na rzecz kontrahenta w wysokości 40.000 PLN. Na koniec dnia saldo końcowe w wysokości 60.000 PLN jest przenoszone na Rachunek Grupowy Pool Leadera w banku X. W wyniku takiej operacji, Spółka posiadać będzie wierzytelność wewnętrzną wobec Pool Leadera w wysokości 60.000 PLN, która zostanie automatycznie zapisana na dobro rachunku in house cash w systemie SAP.

Co miesiąc Pool Leader będzie dokonywać zapisu odsetek na dobro i w ciężar konta in house cash oraz pobierać ewentualne należne odsetki, które będą przekazywane na Rachunek Grupowy (odsetki będą rozliczane pomiędzy Spółką (lub innymi Uczestnikami) a Pool Leaderem, bez udziału Banków, według stawek określonych w indywidualnych umowach zawartych z Pool Leaderem). W przypadku przekroczenia przyznanego przez Pool leadera limitu debetowego (o którym mowa wyżej), Pool Leader będzie naliczać dodatkowe odsetki za przekroczenie limitu. Ponadto, Pool Leader będzie pobierał co miesiąc opłatę za prowadzenia konta.

Dodatkowo, Wnioskodawca nadmienił, że wzajemne zobowiązania Spółki oraz pozostałych Uczestników będą regulowane również za pośrednictwem rachunków in house cash poprzez tzw. netting.

Reasumując, w ramach wdrażanej struktury, fizyczne transfery środków pieniężnych będą miały miejsce wyłącznie pomiędzy Rachunkiem Uczestniczącym Spółki prowadzonym w Y a Rachunkiem Grupowym Pool Leadera prowadzonym w banku X. Natomiast księgowania korespondujące dotyczące tych transferów będą odbywać się na rachunku in house cash.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ?Ustawy o PCC?) usługa zarządzania wspólną płynnością finansową w ramach struktury cash-poolingu realizowana na rzecz Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: ?PCC?)?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa zarządzania wspólną płynnością finansową świadczona w ramach struktury cash-poolingu realizowana na rzecz Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC, jako że nie mieści się ona w katalogu czynności podlegającym opodatkowaniu tym podatkiem, zdefiniowanym w art. 1 Ustawy o PCC.

Spółka wskazała, iż art. 1 Ustawy o PCC zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC. Oznacza to, że jakakolwiek inna czynność prawna niewymieniona w tym wyliczeniu pozostaje poza zakresem opodatkowania PCC.

Zgodnie z art. 1 ustawy o PCC, podatkowi podlegają wyłącznie następujące czynności cywilnoprawne:

1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4. umowy dożywocia,
5. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
6. ustanowienie hipoteki,
7. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8. umowy depozytu nieprawidłowego,
9. umowy spółki.
   
   

Umowy, których przedmiotem jest zarządzanie płynnością finansową (tj. umowy typu cash-pooling), nie zostały wymienione w powyższym katalogu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: ?NSA?) katalog czynności cywilnoprawnych wskazanych w art. 1 Ustawy o PCC jest katalogiem zamkniętym, obejmującym jedynie czynności cywilnoprawne wymienione w tym katalogu. Stanowisko to zostało wyrażone m.in. w następujących wyrokach NSA: z dnia 7 lutego 1997 r. (sygn. I SA/Gd 916/96), z dnia 10 maja 1994 r. (sygn. SA/Ka 1736/93), czy wyroku NSA z dnia 16 lipca 1997 r. (sygn. III SA 508/96).

Równocześnie, ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu podatkiem PCC, decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w PCC, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

W opinii Spółki, operacje dokonywane przez Spółkę lub na Jej rzecz w ramach usługi zarządzania wspólną płynnością finansową, w tym m.in.:

• przelew środków pieniężnych z Rachunku Uczestniczącego na Rachunek Grupowy Pool Leadera, jak również operacja odwrotna,
• czynności rozliczeniowe wykonywane przez Pool Leadera w ramach struktury in house cash,

stanowią czynności, które nie są wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC.

W opinii Spółki, czynności wykonywane w ramach cash-poolingu nie spełniają bowiem definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 Ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ? dalej: ?Kodeks cywilny?).

W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Konstrukcja umowy o zarządzanie płynnością finansową, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu, nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowym systemie cash-pooling niektórzy uczestnicy mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich spółek Grupy powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Wolne środki finansowe Spółki oraz pozostałych uczestników cash-poolingu transferowane są na Rachunek Główny Pool Leadera a Spółka (jak i pozostali uczestnicy cash-poolingu) nie posiadają wiedzy, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika systemu. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot. Wskazana wyżej konkretyzacja jest natomiast niezbędna dla umowy pożyczki podlegającej opodatkowaniu podatkiem PCC.

Umowa o zarządzanie płynnością finansową w żadnym wypadku nie realizuje również ekonomicznego celu pożyczki. O ile ekonomicznym celem umowy pożyczki jest korzystanie przez ściśle określony czas z cudzego kapitału, w ściśle określonej wysokości, zwykle za zapłatą pożyczkodawcy umówionego wynagrodzenia, o tyle w umowie o zarządzanie płynnością finansową uczestnicy cash-poolingu realizują cel przedstawienia bankowi skonsolidowanego salda grupy Rachunków Uczestniczących (saldo na Rachunku Głównym), tak aby należne bankowi odsetki zostały naliczone w mniejszej wysokości w przypadku ujemnego salda skonsolidowanego Grupy (lub aby bank naliczył wyższe odsetki w przypadku dodatniego salda skonsolidowanego Grupy), z czego korzyści osiągają wszyscy uczestnicy systemu zarządzania płynnością finansową.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash-pooling jako umów pożyczek, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy PCC.

Spółka zwróciła uwagę, iż brak konieczności opodatkowania umowy nienazwanej typu cash-pooling z powodu jej pominięcia przez ustawodawcę w katalogu czynności opodatkowanych tym podatkiem potwierdzają organy podatkowe. Jak podał Wnioskodawca, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2009 r. (sygn. ILPB2/436-184/09-3/MK), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odnosząc się do umowy typu cash-pooling, wskazał:

?Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy opisanej we wniosku dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową ?cash pooling? nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki lub depozytu nieprawidłowego wymienionych w tym katalogu. Tym samym z tytułu zawarcia umowy ?cash poolingu? Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.?

Wnioskodawca wskazał ponadto, iż powyższy pogląd został potwierdzony m.in. w:

• interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2011 r. (sygn. ILPB2/436-122/11-2/AJ) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
• interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2011 r. (sygn. ILPB2/436-3/11-4/MK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
• interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2010 r. (sygn. IPPB2/436-38/10-4/AF) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
• interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2009 r. (sygn. IPPB2/436-495/08-2/AF) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.
  
  

Dodatkowo Spółka wskazała, iż niezależnie od faktu wyłączenia przez ustawodawcę umów typu cash-pooling z katalogu czynności opodatkowanych PCC, zastosowanie znajdzie dodatkowo art. 2 ust. 4 Ustawy o PCC wskazujący, iż czynności cywilnoprawne wchodzące w zakres opodatkowania podatkiem VAT, w tym również zwolnione z tego opodatkowania (co do zasady), nie podlegają podatkowi PCC. Zdaniem Spółki, usługa zarządzania płynnością finansową (cash-pooling) podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

Reasumując, usługi zarządzania płynnością finansową (cash-pooling) nie zostały enumeratywnie wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym czynności dokonywane w ramach Umów, na podstawie których Spółka wdroży system cash-poolingu nie będą podlegały opodatkowaniu PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie, w odniesieniu do przywołanych przez Zainteresowanego rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, bądź też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.